Оглавление
Введение........................................................................................................... 3
Глава 1 Учет нормативных
затрат и анализ отклонений.............................. 5
1.1 Понятие нормативных
затрат и система "Стандарт-кост"................... 5
1.2 Использование
нормативных затрат в калькулировании себестоимости продукции...................................................................................................................... 7
1.4 Запись отклонений в
учетных регистрах............................................ 10
1.5 Практическое задание 1...................................................................... 14
Глава 2 Практическое задание
2................................................................... 17
Условие...................................................................................................... 17
Решение...................................................................................................... 18
Заключение.................................................................................................... 22
Литература.................................................................................................... 23
Для принятия оптимальных управленческих и
финансовых решений необходимо знать свои затраты и прежде всего разбираться в
информации о производственных расходах. Анализ издержек помогает выяснить их
эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные
показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать
расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства.
До недавнего времени анализ и учет осуществляли так называемым «котловым»
методом. В едином бухгалтерском регистре в течение всего отчетного периода
учитывали все средства, израсходованные на производство, независимо от места их
потребления и целевой направленности. В результате выходили на общую сумму
фактических затрат без учета ассортимента и структуры выпущенной продукции. «Котловой»
метод не выявлял возможностей снижения затрат, не позволял предприятию получить
необходимые данные для контроля за издержками производства по направлениям
затрат (основное производство, вспомогательные производства,
общепроизводственные, общехозяйственные расходы и т.п.), местам их
возникновения (цехам, отделам, службам), видам выпускаемой продукции
(выполняемых работ, оказываемых услуг). Его основным недостатком являлась
обезличенность информации. К сожалению, этим методом пользуются на многих малых
предприятиях до сих пор.
В отечественных организациях до настоящего времени применялся только учет
полной себестоимости с распределением накладных расходов между изделиями,
который был оправдан в условиях централизованного государственного
ценообразования. По мере обособления организаций с различной формой
собственности, развития процессов приватизации государственных предприятий,
включения механизмов свободного ценообразования и самостоятельного планирования
ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики
постепенно возрастает потребность в управленческом учете, одном из новых и
перспективных направлений бухгалтерской практики.
Система «стандарт-кост» для отечественного учета
является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом XX в. Первые
упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как
основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная
бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть,
и тем, что должно было бы быть, не устанавливает». Это, по мнению Эмерсона,
весьма существенный дефект традиционной бухгалтерии. Но есть и еще один,
связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную сторону объектов. «Мы
знаем их цену, но не ценность». Это значит, что если какие-либо ценности,
например уголь, имеют одну и ту же цену, то независимо от качества этого угля,
его калорийности, он будет учитываться по цене, качественно обезличенно Эмерсон
писал, что «подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и
интенсивность предостережений». Эти предостережения нужны для нахождения
правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их — в фиксации
всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо «предвидеть —
значит предупреждать». Следовательно, весь хозяйственный процесс должен быть
строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм,
кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может», а без
норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не
может судить о производительности работы предприятия.
Нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования
себестоимости пригоден для применения в любом производстве. Наибольшее
применение он получил на предприятиях массового и крупносерийного производства
с большой номенклатурой изделий. В зарубежной практике аналогом нормативного
метода является система "Стандарт-кост".
Система "Стандарт-кост" включает разработку
стандартов на затраты труда, материалов, накладных расходов, составление
стандартной калькуляции и учет фактических затрат с выделением отклонений от
стандартов с целью контроля за формированием фактической себестоимости и
активного управления процессом ее формирования.
Основным достоинством нормативного метода является то, что он позволяет
выявлять отклонения от норм в затратах на производство в оперативном порядке,
до совершения расходов и устанавливать их причины. Создаются условия для
систематического контроля в процессе осуществления затрат. Обеспечивается:
1)
органическое сочетание учета
и контроля; контроль за отклонениями в издержках включается в систему
бухгалтерских записей и калькуляционных расчетов;
2)
аналитичность учетной
информации; выявляются причины отклонений в затратах, определяется их
экономическая значимость;
3)
выявление возникающих
отклонений в затратах по местам их возникновения, что создает условия для повышения
управленческой направленности учета;
4)
оперативность учета, так как
отклонения выявляются в том же калькуляционном периоде, к которому они
относятся;
5)
рационализация учетной и
калькуляционной работы, так как при нормативном методе нет необходимости детализировать
учет затрат по каждому виду продукции, их можно учитывать по укрупненным
группам изделий, а фактическую себестоимость конкретной продукции определять на
основе нормативных затрат и индексов отклонений;
6)
возможность применения
нормативного метода в сочетании с любым другим методом учета и калькулирования
себестоимости. Его можно применять в комплексе всех элементов (как систему
нормативного направления издержками), так и частично, т.е. использовать
отдельные его элементы, например, выявление отклонений только по материалам и
заработной плате.
Нормативный метод учета затрат состоит в том, что в учете все затраты
подразделяются на расходы в пределах норм и отклонений от норм. Для этого учет
ведется в следующей последовательности:
1.
До начала производства
продукции на каждое изделие, запланированное к выпуску составляется нормативная
калькуляция, т.е. определяются затраты на его изготовление по технологическим
нормам (на основе технологических карт и чертежей).
2.
Учет фактических затрат на
производстве ведется с подразделением на расходы в пределах норм и отклонения
от норм.
3.
Отдельно ведется учет
изменений действующих норм затрат на каждое изделие.
4.
Фактическая себестоимость выпущенной
продукции определяется как алгебраическая сумма затрат по нормам +, -
отклонения от норм +, - изменения норм затрат по каждой статье калькуляции.
Нормативные калькуляции определяют затраты на производство изделия по
технологическим нормам на определенную дату. Для составления нормативных
калькуляций можно использовать два способа: 1) составление нормативных
калькуляций на отдельные детали и узлы, сборочные соединения и затем на изделие
в целом и 2) составление нормативных калькуляций сразу на изделие в целом, без
разработки калькуляций на детали и узлы.
При первом способе, когда определяются сначала калькуляции на детали,
узлы, сборочные соединения в нормативную стоимость их включаются только прямые
затраты. Расход материалов определяется на каждую деталь по технологическим
нормам (по чертежам, технологическим картам), с указанием каждого вида
потребляемого материала, их количества и стоимости. Заработная плата
производственных рабочих рассчитывается последовательно по каждой
производственной операции, предусмотренной технологией обработки
соответствующей детали, узла, изделия. На основании нормативных калькуляций на
узлы и детали составляется нормативная калькуляция на изделие. В нее, кроме
прямых, включаются и косвенные расходы.
При втором способе разработки нормативных калькуляций, когда их
составляют на изделие в целом, расчеты несколько укрупняются Нормативные
калькуляции используются для определения затрат по нормам, фактической
себестоимости товарной продукции предприятия, оценки брака и остатков
незавершенного производства.
Учет фактических затрат на производство при нормативном методе ведется
следующим образом. На основании нормативных калькуляций до начала производства
продукции выписываются расходные документы на отпуск материалов в производство,
на оплату труда по технологической обработке заготовок, деталей, узлов, изделий
на то количество продукции, которое предназначено к выпуску в предстоящем
месяце. После осуществления этих расходов бухгалтерия учитывает их как расходы
в пределах норм.
1.3 Вычисление отклонений и их анализ
Все отклонения в затратах от нормативных расходов оформляются
специальными сигнальными документами. Сигнальные документы имеют определенный
отличительный знак (цветную линию, определенную внешнюю форму). Такие документы
выписываются на все прямые дополнительные расходы (материалы, оплата труда).
Бухгалтерия учитывает все расходы по сигнальным документам как отклонения от
норм. Отклонения группируются в текущем учете по цехам, калькуляционным
объектам, статьям затрат, причинам, виновникам, инициаторам. Применяется два
варианта выявления отклонений от норм: 1) по сигнальным документам, в которых
указываются отклонения (перерасход, замена, экономия), их причины и виновники;
2) по окончании месяца на основе специальных расчетов как, например, отклонения
по накладным расходам. Для этого определяют сумму накладных расходов,
полагающуюся по нормативным калькуляциям на фактический объем производства
продукции. Она рассчитывается путем умножения нормативной суммы расходов, принятых
за базу распределения накладных расходов (например, заработной платы
производственных рабочих на фактический объем производства) на процентное
отношение накладных расходов к сумме заработной платы производственных рабочих
по нормативной калькуляции. Затем фактическую сумму накладных расходов
сопоставляют с нормативной и выявляют отклонения по этой статье расходов.
К отклонениям от норм относятся также не планируемые потери от брака. Они
рассматриваются как перерасход.
Все отклонения от норм относятся, как правило, на себестоимость
выпущенной готовой продукции. В себестоимость незавершенного производства они
включаются лишь в отдельных отраслях.
Величина затрат на производство по сравнению с нормами зависит не только
от повышения или снижения фактических расходов. Отклонения от норм определяются
также изменением величины самих норм. Величина технологических норм затрат на
единицу продукции с развитием научно-технического прогресса и организации
производства изменяется. При нормативном методе изменения норм затрат по
сравнению с нормами, принятыми в нормативной калькуляции, также учитываются
отдельно.
Аналитический учет затрат на производство к счету 20 Основное
производство ведется в ведомостях или карточках учета производства по видам
(группам) изделий. Ведомости (карточки) имеют следующее содержание (табл.1).
Ведомость учета затрат на производство заполняется в следующем порядке.
Графу «Незавершенное производство» на начало месяца заполняют по данным
аналогичной ведомости за прошлый месяц. При этом остаток незавершенного
производства может оцениваться по нормам, по отклонениям и изменениям норм.
Данные о переоценке незавершенного производства определяются на основании
извещений об изменении норм на первое число месяца.
Затраты за отчетный месяц записываются в ведомость на основании данных
первичного учета и ведомостей распределения расходов (материалов, заработной
платы, косвенных расходов). При этом расходы учитываются раздельно в пределах
норм и отклонения от норм. Затем определяется общая сумма затрат за месяц с
остатком незавершенного производства на начало месяца (графы 7, 8, 9). По этим
данным рассчитываются индексы затрат по изменениям норм и отклонениям от норм.
Индексы могут быть рассчитаны в виде коэффициентов или процентов.
Так, индекс изменения норм по статье «Материалы» (тр. 10) равен отношению
суммы изменений норм к затратам по нормам. Индекс отклонений от норм равен
отношению суммы отклонений от норм к сумме затрат по нормам. При расчетах
индексов стоимость списанного окончательного брака вычитается из суммы затрат
по нормам.
В таком же порядке записываются в ведомости затраты и рассчитываются
индексы по другим статьям калькуляции. Для определения отклонений от норм по
статьям косвенных расходов рассчитывается сумма этих расходов по нормам
(берутся по нормативной калькуляции) на фактический объем производства соответствующего
месяца. Затем фактическая сумма расходов, учтенная в ведомости (карточке)
аналитического учета сравнивается с полученной нормативной сумму на фактический
объем производства и выявляются отклонения (экономия, перерасход), которые и
записываются в ведомость аналитического учета.
Затем определяется себестоимость товарного выпуска по нормативной
стоимости. Для этого составляется отдельный расчет путем умножения затрат по
каждой статье нормативной калькуляции на фактическое количество выпущенной продукции,
(гр. 13, стр. 1). После этого рассчитывается сумма изменений норм и отклонений
от норм на фактический выпуск продукции. Они находятся путем умножения суммы
нормативных затрат на выпуск продукции (гр. 13) на соответствующий индекс
отклонений (гр. 10, 11). Наконец, затраты в незавершенном производстве
определяются как разность между итогом затрат по нормам (гр. 7) и нормативной
стоимостью выпуска (гр. 13).
Часть отклонений от норм и изменений норм списывается на товарный выпуск
продукции и часть их относится на остаток незавершенного производства на конец
месяца. Сумма отклонений от норм и изменений норм, относящаяся к остатку
незавершенного производства на конец месяца, определяется также по индексам от
нормативной стоимости остатка незавершенного производства по каждой статье
калькуляции. После заполнения затрат по всем статьям калькуляции в ведомости
подсчитываются итоги и определяется производственная себестоимость выпущенной
продукции. Она находится как сумма затрат по нормам (гр. 13) плюс (минус) отклонения
от норм (гр. 14) плюс (минус) изменения норм (гр. 15).
Фактическая производственная себестоимость единицы изделия определяется
по сумме нормативных затрат и индексов отклонений. Нормативные затраты берутся
из нормативной калькуляции изделия, а индексы отклонений из ведомости затрат за
месяц. Фактическая себестоимость рассчитывается по всем статьям калькуляции.
Производственная компания использует систему учета
нормативных затрат. Продукция компании производится в единственном цехе.
Нормативные переменные затраты на единицу готового изделия следующие:
Прямые материалы (3 кв.м х 12,5 д.е. /кв.м) 37,5
д.е.
Прямой труд (1,2 часа х 9,0 д.е./час) 10,8
д.е.
Переменные ОПР (1,2 часа х 5,05 д.е./час) 6,0
д.е.
______________
Итого нормативные переменные затраты на ед-цу 54,3 д.е.
Нормальная мощность (М норм) 1500
час
Постоянные ОПР планируемые (ПостОПРплан 54000
д.е.в год.
Объем производства и реализации (Vр факт) 12200
ед. в год
Фактические затраты за год:
1. Основные
материалы (МЗ факт) 37500 кв.м
Цена (Ц) 12,4
д.е/м.кв.
2. Прямой
труд (Т факт) 15250
час
Средняя ставка
(Ст факт) 9,2 д.е./час
3. Постоянные
ОПР (ПостОПР факт) 55000 д.е.
Переменные ОПР
(ПеремОПР факт) 732000 д.е.
Рассчитать:
1)
Нормативные часы на фактический выпуск.
2)
Нормативный коэффициент постоянных ОПР.
3)
Отклонение по цене прямых материалов.
4)
Отклонение по использованию прямых материалов.
5)
Отклонение по ставке прямого труда.
6)
Отклонение по производительности прямого труда.
7)
Контролируемое отклонение ОПР.
8)
Отклонение ОПР по объему.
Решение
1) Нормативные часы
на фактический выпуск.
Т норм
факт = Vр факт / Т норм/ед
Т норм
факт = 12200 ед / 1,2 час/ед= 10167 часа
2) Нормативный
коэффициент постоянных ОПР.
К норм ПостОПР = ПостОПР план / (Тплан/ед х Vр план )
Vр план = М норм / Т норм/ед
Vр план = 15000 час / 1,2 час/ед = 12500 ед
К норм ПостОПР = 54000 д.е. / (10,8 д.е./ед х 12500 ед) = 0,4
3) Отклонение по
цене прямых материалов.
∆.Цм = Цм факт - Цм план
∆.Цм = 12,4 д.е./ед - 12,5 д.е./ед = -0,1 д.е./ед
4) Отклонение по
использованию прямых материалов.
∆.МЗ ед = МЗ факт/ед - МЗ план/ед
МЗ факт/ед = МЗ факт / Vр факт
МЗ факт/ед = 37500 м кв. / 12200 ед = 3,07 м.кв./ед
∆.МЗ ед = 3,07 м.кв./ед - 3 м.кв./ед = 0,07 м.кв./ед
5) Отклонение по
ставке прямого труда.
∆ Ст = Ст факт - Ст план
∆ Ст = 9,2 д.е./час - 9 д.е/час = 0,02 д.е/час
6) Отклонение по
производительности прямого труда.
∆ П = П факт - П план
П факт = Vр факт / Т факт
П факт = 12200 ед / 15250 час = 0,8 ед/час
П план = Vр план / М норм
П план = 12500 ед / 15000 час = 0,83 ед/час
∆ П = 0,8 ед/час - 0,83 ед/час = -0,03 ед/час
7) Контролируемое
отклонение ОПР.
∆ ПостОПР = ПостОПР факт - ПостОПР план
∆ ПостОПР = 55000 д.е. - 54000 д.е. = 1000 д.е.
∆ ПеремОПР = ПеремОПР факт - ПеремОПР план
∆ ПеремОПР = 73200 д.е -- 6,0 д.е. х 12500 ед = -1800 д.е.
8) Отклонение ОПР
по объему.
∆ ПостОПР = ∆ Vр х ПостОПР план/ед
= (Vр факт - Vр план)
х ПостОПР план/ед
ПостОПР план/ед = ПостОПР план / Vр
план
ПостОПР план/ед = 54000 д.е./ 12500 ед= 4,32 д.е/ед
∆ ПостОПР = (12500 ед - 12200 ед) х 4,32 д.е./ед = 1296 д.е.
Имеется следующая информация о затратах на производство
продукции за текущий период:
|
Затраты на единицу
|
Продукция А
|
Продукция Б
|
|
Прямые материальные затраты
|
60 руб.
|
100 руб.
|
|
Прямые трудовые затраты
|
30 мин
|
15 мин
|
Заработная плата производственных рабочих составляет 20
д.ед. за час для каждого вида продукции.
|
Показатели
|
Продукция А
|
Продукция Б
|
|
Запасы на начало периода
|
0
|
0
|
|
Объем производства (единиц)
|
800
|
400
|
|
Объем реализации (единиц)
|
700
|
380
|
Компания использует систему калькулирования фактической
себестоимости. Фактические общепроизводственные расходы (постоянные и
переменные) распределяются по видам продукции пропорционально фактическим
прямым трудовым затратам в денежных единицах. Суммарные фактические
общепроизводственные расходы составили 84000 руб., из которых 60000 руб. были
постоянными.
В течение текущего периода цена продажи продукции А
составила 231 руб., цена продажи продукции Б – 220,5 руб. Переменные
коммерческие и общехозяйственные расходы составляют 14 руб. на ед. продукции А
и 18 руб. на ед. продукции Б. Эти затраты изменяются прямо пропорционально
объему реализации. Суммарные постоянные коммерческие и общехозяйственные расходы
составляют 28000 руб.
1.Расчитать себестоимость производства продукции А и Б,
используя:
А) систему учета переменных затрат;
Б) систему учета полных затрат;
2.Подготовить отчет о прибылях и убытках за отчетный период,
используя:
А) систему переменных затрат;
Б) систему полных затрат;
3.Объяснить причину отклонения в величине прибыли при
системе учета переменных затрат и при системе учета полных затрат.
Применение различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости
продукции и тем самым на сумму полученной прибыли.
При
методе учета полных затрат себестоимость реализованной продукции будет больше,
чем при методе учета переменных (маржинальных) затрат потому что в первом случае все производственные
затраты, как переменные,
так и постоянные, включают в производственную себестоимость и они участвуют в расчете
себестоимости единицы продукции. Согласно первому методу все производственные
затраты: прямые материальные
и трудовые затраты и общепроизводственные расходы — распределяются между остатками
незавершенного производства, готовой продукцией и себестоимостью реализованной продукции.
При методе учета
переменных (маржинальных) затрат при расчете себестоимости единицы продукции
учитывают только переменную часть производственных расходов, а все постоянные
расходы относят на период и они не распределяются на остатки незавершенного
производства, готовой продукции и себестоимость реализованной продукции, а полностью списываются на уменьшение
операционной прибыли.
Составим таблицу с учетом выпуска и реализации продукции
|
Единица измерения
|
А
|
Б
|
|
Реализация
|
шт.
|
700
|
380
|
|
Производство
|
шт.
|
800
|
400
|
|
Цена
|
ден.ед
|
231
|
220,5
|
|
Переменные производственные расходы, на единицу продукции
-материальные
-трудовые
|
ден.ед/шт
|
70
60
20*0,5
= 10
|
105
100
20*0,25=5
|
|
Переменные коммерческие
и общехозяйственные расходы на единицу
продукции
|
ден.ед/шт
|
14
|
18
|
|
Общепроизводственные переменные расходы
|
ден.ед
|
24000
|
|
Общепроизводственные постоянные расходы
|
ден.ед
|
60000
|
|
Общехозяйственные
постоянные расходы
|
ден.ед
|
28000
|
|
Коммерческие постоянные расходы
|
ден.ед
|
Распределение постоянных затрат
|
Показатели
|
Общая сумма затрат
|
Продукция А
|
Продукция Б
|
|
Трудовые затраты
|
10000
|
8000
|
2000
|
|
Общепроизводственные переменные
расходы
|
24000
|
19200
|
3840
|
|
Общепроизводственные постоянные расходы
|
60000
|
48000
|
9600
|
|
Общехозяйственные
постоянные и коммерческие постоянные расходы
|
28000
|
22400
|
4480
|
Метод маржинальной калькуляции (переменного калькулирования)
|
Наименование затрат
|
Продукция А
|
Продукция Б
|
|
Переменные производственные расходы, на единицу продукции
-материальные
-трудовые
|
56000
8000
|
42000
2000
|
|
Переменные коммерческие
и общехозяйственные расходы на единицу
продукции
|
11200
|
7200
|
|
Общепроизводственные переменные расходы
|
19200
|
3840
|
|
Себестоимость продукции
|
94400
|
55040
|
Калькулирование
методом полных затрат
|
Наименование затрат
|
Продукция А
|
Продукция Б
|
|
Переменные производственные расходы, на единицу продукции
-материальные
-трудовые
|
56000
8000
|
42000
2000
|
|
Переменные коммерческие
и общехозяйственные расходы на единицу
продукции
|
11200
|
7200
|
|
Общепроизводственные переменные расходы
|
19200
|
3840
|
|
Общепроизводственные постоянные расходы
|
48000
|
9600
|
|
Общехозяйственные
постоянные и коммерческие постоянные расходы
|
22400
|
4480
|
|
Себестоимость продукции
|
259200
|
124160
|
Отчет о прибылях и
убытках (руб.)
|
Маржинальный
подход
|
|
А
|
Б
|
|
Выручка от
реализации
|
161700
|
83790
|
|
Себестоимость
реализованной продукции
|
82600
|
52288
|
|
Маржинальная
прибыль
|
79100
|
31502
|
|
минус постоянные
затраты
|
116800
|
59520
|
|
Операционная прибыль (до налогообложения)
|
-37700
|
-28018
|
|
Метод
учета полных затрат
|
|
Выручка от реализации
|
161700
|
83790
|
|
Себестоимость
реализованной продукции
|
226800
|
117952
|
|
Валовая прибыль
|
-65100
|
-34162
|
|
Операционная
прибыль (до налогообложения)
|
-65100
|
-34162
|
Таким образом
размер операционной прибыли при расчете маржинальным методом выше, чем при
расчете методом учета полных затрат.
Как показывает практика, предприятия, имеющие сложную производственную
структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации,
помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать
обоснованные управленческие решения. К сожалению, принимаемые руководством
решения по развитию и организации производства не обосновываются
соответствующими расчетами и, как правило, носят интуитивный характер.
Информация, необходимая для оперативного управления предприятием,
содержится в системе управленческого учета, который считают одним из
новых и перспективных направлений бухгалтерской практики.
Основой управленческого учета является сбор информации об издержках
организации и калькулирование. Отечественной практикой глубоко проработаны
вопросы, связанные с калькулированием. Накоплен богатый теоретический и
практический опыт в области нормативного метода учета затрат и калькулирования,
так похожего на систему «стандарт-кост» в управленческом учете.
1
Бухгалтерский учет/Под ред. Безруких П.С. 2-е изд., перераб. и доп. М.:
Бухгалтерский учет, 2006.
2
Камышанов П.И., . Камышанов А.П., Камышанова Л.И., Практическое пособие
по бухгалтерскому учету. 6-е изд., перераб. и доп., М.: Элиста: АПП "Джангар",
2007.
3
Кондраков Н.П., Бухгалтерский учет: Учебное пособие. 4-е изд., перераб.
и доп, М.:Инфра-М, 2006.
4
Ларионов А.Д., Ерофеева В.А., Леонтьева Ж.Г., Станков П.А.. Бухгалтерский
учет. Москва, "Проспект", 2008.
5
Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика,
2008.