Глава 1. ОСНОВЫ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
1.1.
Основные
признаки, определяющие предпринимательскую
деятельность и ее преимущества
Для
занятия предпринимательской деятельностью гражданину необходимо обладать
правоспособностью и полной дееспособностью.
В
соответствии со ст.23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица с момента государственной
регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Предпринимательская
деятельность - это
самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность физического лица,
направленная на систематическое получение личного дохода от пользования
имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами,
зарегистрированным в этом качестве в установленном законом порядке[1]1.
Таким
образом, предпринимательская деятельность может считаться таковой, если она
самостоятельна, организована по личной инициативе гражданина, осуществляется на
свой риск, предполагает не только экономическую самостоятельность, но и
самостоятельную ответственность за результаты деятельности и направлена на
получение дохода.
Рассмотрим
более подробно основные признаки, определяющие предпринимательскую
деятельность. Предпринимательской признается самостоятельная деятельность физического
лица, организовавшего ее по личной инициативе. Это означает, что предпринимательская
деятельность осуществляется непосредственно индивидуальным предпринимателем,
зарегистрированным в установленном законом порядке. Однако это не исключает возможности
осуществления ряда действий уполномоченным представителем предпринимателя.
Необходимое условие для занятия предпринимательской деятельностью - полная
дееспособность физического лица.
Систематическое
получение дохода - это цель предпринимательской деятельности, а не ее
обязательный результат. К сожалению, в гражданском праве понятие систематичности
(в отличие от уголовного права, где систематичность начинается с трех раз) не
раскрыто. Поэтому данный вопрос в каждом конкретном случае должен решаться
индивидуально, с учетом многих факторов, в том числе понятия систематичности,
используемого в уголовном праве. Это - с одной стороны.
С другой
стороны, следует учитывать, что отсутствие дохода от предпринимательской
деятельности не дает права считать такую деятельность непредпринимательской. На
практике достаточно сложно определить, когда получение дохода от занятия
предпринимательской деятельностью является основной деятельностью физического
лица, а когда - побочной; что именно составляет основной источник получения
дохода, а также служит ли занятие деятельностью одним из источников дохода
(поскольку одна деятельность может намеренно прикрывать другую).[2]
В данном
случае следует помнить, что предпринимательская деятельность представляет собой
длительный процесс, направленный на получение дохода. Например, доход в
результате занятия торгово-закупочной деятельностью образуется в результате
покупки товара и последующей его продажи по более высокой цене. Такая
деятельность представляет собой длительный процесс, начало которого
определяется моментом покупки товара, предназначенного для дальнейшей продажи.
При неблагоприятных обстоятельствах полный цикл торгового оборота может не
состояться, в результате чего вероятны убытки. Вместе с тем наличие неблагоприятных
для предпринимателя обстоятельств не только не меняет самого характера
предпринимательской деятельности, но и является одним из составляющих элементов
деятельности, связанной с различного рода рисками.
Таким
образом, одним из важнейших признаков предпринимательской деятельности является
деятельность на свой риск.
Занятие
предпринимательской деятельностью предполагает не только экономическую
самостоятельность, но и самостоятельную ответственность за результаты своей деятельности,
поскольку в результате такой деятельности возможны неблагоприятные имущественные
последствия, связанные с коммерческими рисками.
Коммерческий
риск - это возможные неблагоприятные последствия деятельности, которые могут
быть связаны с ненадлежащим исполнением предпринимателем своих обязанностей, а
также последствия, которые не обусловлены какими-либо упущениями с его стороны,
а вызваны стихийными бедствиями, авариями и т.п.
Деятельность
в качестве индивидуального предпринимателя значительно проще в плане налогового
учета, что делает ее достаточно привлекательной в сфере малого бизнеса. Кроме
того, она имеет существенные преимущества перед другими
организационно-правовыми формами, поскольку индивидуальные предприниматели
быстрее приспосабливаются к изменяющимся экономическим условиям рынка, чем
крупные организации. Деятельность в качестве индивидуального предпринимателя в
сфере малого бизнеса пользуется популярностью, о чем свидетельствуют последние
результаты статистических данных. Это не случайно, поскольку объясняется следующими
причинами:
- количеством
уплачиваемых налогов по сравнению с организациями;
- упрощенным
порядком регистрации, учета доходов и расходов и
налоговой отчетности;
- возможностью
осуществлять деятельность в специальном налоговом
режиме, в частности, перейти на упрощенную систему налогообложения,
учета и отчетности в добровольном порядке, если вид деятельности не
подлежит переводу на единый налог на вмененный доход;
- тем, что
индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых
вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов,
непосредственно связанных с извлечением доходов. К тому же на индивидуального предпринимателя
распространяются налоговые вычеты, предусмотренные для физических лиц в соответствии
с нормами, изложенными в главе 23 "Налог на доходы физических лиц"
части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
1.2. Постановка на учет в налоговых органах
Для
целей налогообложения в п.2 ст.11 НК РФ приведены специальные определения
понятий физического лица и индивидуального предпринимателя. Налоговые термины и
понятия, определенные в указанной статье Налогового кодекса РФ, носят
обобщающий либо уточняющий характер с целью удобства их использования: индивидуальные
предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке
и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического
лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. Физические
лица - это граждане Российской Федерации, иностранные граждане, лица без
гражданства. Статья 83 НК РФ устанавливает обязательную постановку
налогоплательщиков - физических лиц на учет в налоговых органах независимо от
наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по
уплате налога. В соответствии с п.1 ст.38 НК РФ таким обстоятельством является
наличие у физического лица объекта налогообложения (имущество, доход, стоимость
реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг либо иное основание,
с наличием которого возникают обязанности по уплате налога). Таким образом,
независимо от того, возникнут ли у лица, зарегистрировавшегося в качестве индивидуального
предпринимателя или получившего документ, подтверждающий право осуществления
деятельности, объекты налогообложения, данные лица обязаны встать на учет в
налоговом органе[3].
Постановка
на учет осуществляется по месту жительства физического лица и по месту
нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств,
подлежащих налогообложению.
Местом
жительства физического лица является место, где это физическое лицо постоянно
или преимущественно проживает и зарегистрировано в установленном порядке[4].
Местом
нахождения имущества признается для недвижимого имущества место фактического
нахождения имущества. Для морских, речных и воздушных транспортных средств -
место нахождения (жительства) собственника имущества; для транспортных средств
- место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии
таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества.
Заявление
(форма N 12-2-1)[5]
физического лица о постановке на учет в налоговом органе по месту жительства
(далее - заявление) подается и заполняется индивидуальными предпринимателями в
течение 10 дней после их государственной регистрации. Частными нотариусами,
частными детективами, частными охранниками в течение 10 дней после выдачи
лицензии и свидетельства, на основании которого осуществляется их деятельность.
К
документам, обязательным к предъявлению и подтверждающим сведения, указанные в
заявлении, относятся следующие:
- свидетельство
о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя или
копия лицензии на право занятия частной практикой;
- паспорт
или иной документ, удостоверяющий личность.
Налоговые
органы в своей работе по учету физических лиц в качестве документов,
подтверждающих регистрацию по месту жительства, используют документы, выданные
органами регистрационного учета. Согласно п. 18 Правил регистрации и снятия
граждан Российской Федерации с регистрационного учета по месту пребывания и по
месту жительства в пределах Российской Федерации, таким документом является
паспорт с произведенной отметкой о регистрации по месту жительства или
свидетельство о регистрации по месту жительства, если регистрация производится
по иным документам, удостоверяющим личность.
При
постановке на учет в состав сведений о налогоплательщиках -физических лицах
включаются также их персональные данные, такие как фамилия, имя, отчество; дата
и место рождения; пол; адрес места жительства; данные паспорта или иного
документа, удостоверяющего личность налогоплательщика; гражданство.
С
введением в действие с 1 января 2001 г главы 23 НК РФ не действует норма Закона
РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее
- Закон N 1998-1), ранее предусматривающая, что в случае, если индивидуальный
предприниматель осуществляет свою деятельность не по месту жительства, он
обязан заполнить заявление о постановке на учет в налоговом органе по месту
жительства, а в дальнейшем налоговый орган направит ее в налоговый орган по
месту осуществления деятельности, который ведет учет сведений об индивидуальном
предпринимателе. Таким образом, постановка на учет осуществляется налоговым
органом только по месту жительства физического лица.
В то же
время учет сведений об индивидуальном предпринимателе в
целях открытия лицевого счета в налоговом органе по месту осуществления
деятельности производится лишь при наличии обязанности в соответствии с
законодательством уплатить определенные налоги (например, налог на
игорный бизнес, налог с продаж, единый сельскохозяйственный налог и др.)
при отсутствии у предпринимателя на территории этого налогового органа
оснований для постановки на учет. Это объясняется тем, что в соответствии с
нормами ст.6 Федерального закона от 31.07.98 N 142-ФЗ "О налоге на игорный
бизнес" налог на игорный бизнес подлежит уплате по месту регистрации объектов
налогообложения. Согласно ст.354 НК РФ налог с продаж уплачивается по месту
осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих
налогообложению; согласно ст.346.8 НК РФ единый сельскохозяйственный налог
подлежит уплате индивидуальными предпринимателями, являющимися сельскохозяйственными
товаропроизводителями, по месту нахождения сельскохозяйственных угодий и др.
Физические
лица, в том числе индивидуальные предприниматели, не обязаны подавать заявление
о постановке на учет недвижимого имущества и транспортных средств. В этом
случае постановка на учет осуществляется налоговыми органами не по заявлению
владельцев-физических лиц, а по сведениям, предоставляемым органами ГИБДД,
учреждениями юстиции, нотариусами и органами (учреждениями), уполномоченными
совершать нотариальные действия.
После
завершения процедуры постановки на учет индивидуальному предпринимателю
выдается Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе физического лица
по месту жительства на территории Российской Федерации (далее - свидетельство),
подтверждающее факт постановки на учет в налоговом органе1.
Выданное
свидетельство о постановке на учет подлежит замене при переезде физического
лица на новое место жительства, если территория нового места жительства подведомственна
другому налоговому органу, в случае изменения приведенных в нем сведений, а также
при порче и утере. Замена производится на основании заполненного заявления физического
лица о выдаче ему свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по
месту жительства по форме N 12-2-2.[6]
При
постановке на учет по месту жительства каждому налогоплательщику - физическому
лицу присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих
уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации
и на всей территории РФ, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).
Каждый
налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в
налоговый орган документах, как-то: в декларации, заявлении или ином документе,
а также в других случаях, предусмотренных законодательством.
Присвоенный
налогоплательщику ИНН сохраняется за ним в течение всей жизни и не изменяется в
связи с изменением места жительства, приобретением или утратой принадлежащего
ему недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению,
изменением деятельности и в связи с изменением обязанности по уплате налогов.
Согласно
ст. 144 НК РФ индивидуальные предприниматели, прошедшие государственную
регистрацию после 1 января 2001 г., подлежат обязательной постановке на учет в
налоговом органе в качестве плательщиков налога на добавленную стоимость (НДС).
Постановка
на учет налогоплательщиков, прошедших регистрацию после 1 января 2001 г., в
налоговых органах осуществляется по заявлениям, формы которых утверждены
приказом N ГБ-3-12/309. По завершении процедуры постановки на учет налоговый
орган выдает индивидуальным предпринимателям два свидетельства: свидетельство о
постановке на учет в налоговом органе физического лица по месту жительства по
форме N 12-2-4 и свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в
качестве плательщика НДС по форме N 12-НДС-2.
Налогоплательщикам,
вставшим на учет до 1 января 2001 г., выдается свидетельство по форме N
12-НДС-2 в течение трех дней с момента представления налоговых деклараций по
НДС и по предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по
месту жительства.
"Свидетельство
о постановке на учет в налоговом органе индивидуального предпринимателя в качестве
налогоплательщика налога на добавленную стоимость" приведена в приложении
N 2 к приказу МНС России от 31.10.2000 N БГ-3-12/375 "О постановке на учет
в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей в качестве
налогоплательщиков налога на добавленную стоимость" зарегистрирован в
Минюсте России от 28.11.2000 N 2468).
ГЛАВА 2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ И ГРАЖДАН, ЗАНИМАЮЩИХСЯ
ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ
2.1. Мероприятия налоговых органов по налоговому учету
и налоговым проверкам
С
введения в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК
РФ), регламентирующей права и обязанности индивидуальных предпринимателей,
налоговых органов в сфере налогообложения, прошло пять лет. За это время,
кажется, возможно было изучить НК РФ в полном объеме, устранив все неясности и
сомнения в его применении.
Однако
индивидуальные предприниматели, сталкиваясь при проведении налоговыми органами
мероприятий налогового контроля «например, выездной или камеральной налоговой
проверки) с различными действиями налоговых органов, часто задают себе следующие
вопросы:[7]
- вправе
ли налоговые органы совершать те или иные действия
(производить осмотр, арест имущества, выемку документов);
- необходимо
ли выполнять решение (акт, письмо) налогового органа;
- можно
ли обжаловать его и т.д.?
Согласно
подпункту 5 п.2 ст.1 НК РФ формы и методы налогового контроля устанавливаются НК.
В
соответствии с п.1 ст.82 НК РФ налоговый контроль осуществляется только налоговыми
органами и только в пределах предоставленных им полномочий.
При этом
в ст.82, 103 НК РФ определены основные принципы осуществления налогового
контроля, согласно которым в ходе налогового
контроля
не допускаются причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику
сбора, налоговому агенту или их представителям либо имуществу, находящемуся в
их владении, пользовании или распоряжении, а также сбор, хранение, использование
и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом
агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК
РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации,
составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну,
аудиторскую тайну.
На
основании положений главы 14 НК РФ налоговый контроль осуществляется налоговыми
органами в следующих формах:
- налоговый
учет индивидуальных предпринимателей;
- налоговые
проверки;
- налоговый
контроль за расходами физических лиц.
Из
вышеуказанных форм налогового контроля в отношении индивидуальных предпринимателей
могут осуществляться только такие формы налогового контроля, как учет
налогоплательщиков и налоговые проверки.
Налоговый
учет индивидуальных предпринимателей является первоначальной формой налогового
контроля.
Данная
форма налогового контроля включает мероприятия по постановке индивидуальных
предпринимателей - налогоплательщиков на налоговый учет и мероприятия по их
снятию с налогового учета.
Мероприятия
по постановке индивидуальных предпринимателей на налоговый учет и по их снятию
с налогового учета осуществляются налоговыми органами на основании соответствующих
заявлений индивидуальных предпринимателей, а также информации, представляемой
уполномоченными лицами.
По
общему правилу, мероприятия по постановке индивидуальных предпринимателей на
налоговый учет и их снятию с налогового учета осуществляются в отношении налогоплательщиков,
то есть индивидуальных предпринимателей, на которых в соответствии с НК РФ
возложена обязанность уплачивать налоги.
По
результатам осуществления налоговым органом данной формы налогового контроля в
случае выявления фактов совершения налогового правонарушения может быть принято
решение о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности,
предусмотренной ст. 116 и 117 НК РФ. В случае выявления фактов совершения
административных правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена
ст. 15.3 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП
РФ)[8],
должностное лицо налогового органа вправе составить протокол об административном
правонарушении.
Под
налоговыми проверками понимаются мероприятия по осуществлению налоговыми
органами камеральных и выездных налоговых проверок индивидуальных предпринимателей, являющихся
налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами.
Под
камеральной налоговой проверкой понимается проверка, проводимая уполномоченными
должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными
обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового
органа по месту нахождения налогового органа посредством проверки налоговых деклараций
и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для
исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности
налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная налоговая
проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления индивидуальным
предпринимателем налоговой декларации и документов, служащих основанием для
исчисления и уплаты налога.
На суммы
доплат по налогам, выявленных по результатам камеральной налоговой проверки,
индивидуальному предпринимателю выставляется налоговым органом требование об
уплате соответствующей суммы налога и пени.
Вместе с
тем по результатам проведенной камеральной налоговой проверки налоговым органом
в случае выявления фактов совершения налогового правонарушения может быть
принято решение о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности
(как правило, на основании ст. 119, 122, 123, 126 НК РФ). В случае выявления в
ходе проведения камеральной налоговой проверки фактов совершения административных
правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена ст. 15.5, частью
первой ст. 15.6 КоАП РФ, должностные лица налоговых органов имеют также право
составить протокол об административном правонарушении.
Под
выездной налоговой проверкой подразумевается проверка, проводимая по одному или
нескольким налогам уполномоченными должностными лицами налогового органа на
основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в
отношении индивидуального предпринимателя, являющегося налогоплательщиком, плательщиком
сбора, налоговым агентом.
Выездная
налоговая проверка производится по месту нахождения индивидуального
предпринимателя и, по общему правилу, не может продолжаться более двух месяцев.
По результатам проведения налоговым органом выездной налоговой проверки в
случае выявления сумм недоимок и недоплат) по налогам, сборам, индивидуальному
предпринимателю могут быть начислены к уплате суммы налогов, сборов, пени.
По
результатам проведения выездной налоговой проверки в случае заявления фактов
совершения налогового правонарушения налоговый орган может также принять
решение о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой
ответственности (как правило, на основании ст. 122, 123, 126 НК РФ). При
обнаружении в ходе выездной налоговой проверки фактов совершения
административных правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена
ст. 15.1, 15.5, частью первой ст. 15.6, ст. 15.11 КоАП РФ, должностные лица
налоговых органов вправе составить протокол об административном правонарушении.
2.2.
Обязанности и права налоговых органов при осуществлении
мероприятий налогового контроля
На
основании п.1 ст.32 НК РФ на налоговые органы в рамках осуществления налогового
контроля возложены следующие обязанности:
1)
обязанность по соблюдению законодательства о налогах и сборах (подпункт 1 п.1
ст.32 НК РФ).
Вышеуказанная
обязанность налоговых органов предполагает обязанность налоговых органов
руководствоваться в своей деятельности НК РФ, Законом РФ "О налоговых
органах Российской Федерации"[9]
и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми
актами Президента Российской Федерации и Правительства РФ, а также нормативными
правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации
и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам
налогов и сборов.
Одновременно
налоговые органы в своей деятельности по осуществлению налогового контроля
должны выполнять требования Конституции Российской Федерации, являющейся на
основании ст. 15 Конституции Российской Федерации актом прямого действия,
положения которого не требуют дополнительного закрепления в законодательных актах;
2)
обязанность по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах
и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подпункт
2 п.1 ст.32 НК РФ);
3) обязанность
по ведению в установленном порядке учета налогоплательщиков (подпункт 3 п.1
ст.32 НК РФ);
4) обязанность
по проведению разъяснительной работы по применению законодательства о налогах и
сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, по бесплатному
информированию налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, представлению
форм установленной отчетности и разъяснению порядка их заполнения, разъяснению
порядка исчисления и уплаты налогов и сборов (подпункт 4 п.1 ст.32 НК РФ);
5) обязанность
по осуществлению возврата или зачета излишне уплаченных либо излишне взысканных
сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ (подпункт 5 п.1 ст.
32 настоящего Кодекса);
6) обязанность
по соблюдению налоговой тайны (подпункт 6 п.1 ст.32
НКРФ);
7) обязанность
по направлению налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту
копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях,
предусмотренных НК РФ, налогового уведомления и требования об уплате налога и
сбора (подпункт 7 п.1 ст.32 НК РФ).
Данная
обязанность налоговых органов определена также п.4 ст.100, л.4 и 5ст.101 НКРФ.
Несоблюдение
налоговыми органами данной обязанности по направлению налогоплательщику,
плательщику сборов или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и (или)
решения налогового органа является основанием для отмены должностным лицом
вышестоящего налогового органа либо судом принятого налоговым органом решения;
несоблюдение налоговым органом обязанности по направлению налогоплательщику, плательщику
сборов или налоговому агенту налогового уведомления или требования об уплате налога
и сбора в силу различных положений действующего законодательства фактически
приводит к невозможности взыскания налоговым органом данных сумм налога, сбора,
пени с индивидуального предпринимателя.[10]
Налоговые
органы несут также другие обязанности, предусмотренные НК РФ и иными
федеральными законами (п.2 ст.32 НК РФ).
При
рассмотрении обязанностей налоговых органов нельзя не принимать во внимание,
что фактически реализация возложенных на налоговые органы обязанностей осуществляется
через действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов.
Должностными
лицами налоговых органов являются работники налоговых органов, которые на
основании положений действующего законодательства постоянно, временно или по
специальному полномочию осуществляют функции представителя власти в рамках
налоговых правоотношений.
Согласно
положениям ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны:
- действовать
в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами;
- реализовывать
в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;
- корректно
и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным
участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство.
В
соответствии со ст.31 НК РФ налоговые органы при осуществлении мероприятий
налогового контроля имеют следующие права:
- право
требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам,
установленным государственными органами и органами местного самоуправления,
служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления)
налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления
и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов (подпункт 1 п. 1
ст.31 НК РФ);
- право
налоговых органов при проведении налоговых проверок истребовать у налогоплательщика,
плательщика сборов, налогового агента дополнительные сведения, получать
объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность
уплаты налогов, предусмотрено частью четвертой ст.88, ст.93 ПК РФ;
- кроме
того, право производить у индивидуальных предпринимателей проверки денежных
документов, бухгалтерских книг, отчетов, планов, смет, деклараций и иных документов,
связанных с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в
бюджет; получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам,
возникающим при проверках, за исключением сведений, составляющих коммерческую
тайну, определяемую в установленном законодательством порядке, предоставлено
налоговым органам п.1 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации";[11]
- право
проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ (подпункт 2 п.1
ст.31 настоящего Кодекса);
- право
производить выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика
или налогового агента, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений,
в случае, если имеются достаточно веские основания полагать, что эти документы
будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (подпункт 3 п.1 ст.31, ст.89,
94 НК РФ);
- пунктом
7 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым
органам предоставлено право изымать у индивидуальных предпринимателей документы,
свидетельствующие о сокрытии или занижении прибыли (дохода) или о сокрытии иных
объектов налогообложения, с одновременным производством осмотра документов, фиксации
их содержания;
- право
вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков,
плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой
(удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а
также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах
(подпункт 4 п.1 ст.31 НК РФ);
- право
приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков,
плательщиков сборов и налоговых агентов в банках и налагать арест на имущество
налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в порядке, предусмотренном
НК РФ (подпункт 5 п.1 ст.31, ст.76, 77 настоящего Кодекса).
Механизм
и порядок приостановления операций по счетам налогоплательщиков, плательщиков
сборов и налоговых агентов в банках регламентирован ст.76 НК РФ.
- Право
приостанавливать операции граждан по расчетным и другим счетам в банках и иных
финансово-кредитных учреждениях в случаях непредставления (или отказа представить)
налоговым органам и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов,
расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой
налогов и иных обязательных платежей в бюджет, также предоставлено налоговым
органам пунктом 2 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской
Федерации";
- право осматривать
(обследовать) любые используемые налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым
агентом для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения
независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения
и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику,
плательщику сборов, налоговому агенту имущества (подпункт 6 п.1 ст.31, ст.89 НК
РФ);
- должностное
лицо налогового органа, проводящее выездную налоговую проверку, в целях
выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить
осмотр территорий, помещений налогоплательщика, плательщика сборов, налогового
агента, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов
(п.1 ст.92 НК РФ). Согласно части четвертой ст.89 НК РФ уполномоченные должностные
лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить
осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и
территорий, используемых налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым
агентом для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения,
в установленном ст.92 НК РФ порядке;
- право
обследовать с соблюдением соответствующих правил при осуществлении своих
полномочий любые используемые для извлечения доходов либо связанные с содержанием
объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные,
складские, торговые и иные помещения граждан предоставлено налоговым органам
также пунктом 4 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской
Федерации".
При этом
согласно вышеназванной норме в случаях отказа граждан допустить должностных лиц
налоговых органов к обследованию вышеуказанных помещений налоговые органы
вправе определять налогооблагаемый доход таких лиц на основании документов,
свидетельствующих о получении ими доходов, и с учетом обложения налогами лиц,
занимающихся аналогичной деятельностью;
- право
определять суммы налогов, подлежащие внесению индивидуальными предпринимателями
в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у
налоговых органов информации, а также данных об иных индивидуальных предпринимателях
в случаях отказа индивидуального предпринимателя допустить должностных лиц налогового
органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных
помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с
содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев
налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета
доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с
нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги
(подпункт 7 п.1 ст.31 НК РФ);
- право требовать
от налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их
представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах
и контролировать выполнение вышеуказанных требований (подпункт 8 п.1 ст.31,
ст.88 НК РФ).
- кроме
того, имеет право требовать от граждан устранения выявленных нарушений
законодательства о налогах и других обязательных платежах в бюджет и
законодательства о предпринимательской деятельности и контролировать их
выполнение закреплено за налоговыми органами пунктом 5 ст.7 Закона РФ "О
налоговых органах Российской Федерации".
Право
контролировать соблюдение законодательства гражданами, занимающимися
предпринимательской деятельностью, предоставлено налоговым органам пунктом 2
ст.7 Закона РФ "О налоговых органах в Российской Федерации";
- право
взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени в порядке,
установленном НК РФ (подпункт 9 п.1 ст.31 настоящего Кодекса). Данное право
закреплено за налоговыми органами также пунктом 9 ст.7 Закона РФ "О
налоговых органах Российской Федерации";
- право привлекать
для проведения мероприятий налогового контроля специалистов, экспертов и
переводчиков (подпункт 12 п.1 ст.31, ст.95, 96, 97 НК РФ);
- право
вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства,
имеющие значение для проведения мероприятий налогового контроля (подпункт 13
п.1 ст.31, ст.90 НК РФ);
- право
предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски.
Данное
право закреплено за налоговыми органами и нормами Закона РФ "О налоговых
органах Российской Федерации".
Перечень
исков (заявлений), которые могут быть предъявлены к индивидуальным
предпринимателям в арбитражные суды, установлен подпунктом 16 п. 1 ст.31 НК РФ
и пунктом 11 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации".
Отдельными
статьями НК РФ налоговые органы наделены и иными правами. Так, на основании
ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления
налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми
лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых
сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону
понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным)
товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Кроме
того, Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые
органы наделены следующими иными правами:[12]
1) право
получать от граждан (в том числе индивидуальных предпринимателей) с их согласия
справки, документы и копии с них, касающиеся хозяйственной деятельности налогоплательщика
и необходимые для правильного налогообложения (п. 3 ст.7 Закона РФ "О
налоговых органах Российской Федерации").
При этом
пунктом 3 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации"
подчеркивается, что должностные лица налогового органа обязаны сохранять в
тайне сведения о вкладах граждан и организаций;
2) право
выносить решения о привлечении индивидуальных предпринимателей к ответственности
за совершение налоговых правонарушений в порядке, установленном НК РФ (п.8 ст.7
Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации").
На
основании положений ст.8 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации",
ст. 101, 101.1 НК РФ вышеуказанное право предоставлено только руководителям налоговых
органов и их заместителям;
3) право
возбуждать ходатайства о запрещении в установленном порядке заниматься индивидуальной
трудовой деятельностью (п. 10 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской
Федерации");
4) право
составлять протоколы об административных правонарушениях, в случае выявления
правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена ст. 15.1,
15.3, 15.5, частью первой ст. 15.6, ст. 15.11 КоАП РФ[13];
5) право
осуществлять рассмотрение дел об административных правонарушениях, отнесенных к
подведомственности налоговых органов (ст.23.5 КоАПРФ);
6) право
создавать на период погашения задолженности по налогам налоговые посты в организациях,
имеющих трехмесячную и более задолженность, в целях обеспечения контроля за ее
погашением (п. 13 ст.7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации").
2.3. Обязанности и права индивидуальных предпринимателей
На
основании п. 1 ст. 23 НК РФ на индивидуальных предпринимателей
-налогоплательщиков, возложены следующие обязанности:
1)
обязанность по уплате законно установленных налогов и сборов «подпункт 1 п.1
ст.23 НК РФ).
Подпункт
1 п.1 ст.23 НК РФ воспроизводит положения ст.57 Конституции Российской Федерации;
2) обязанность
по постановке на учет в налоговых органах (подпункт 2
п.1 ст.23 НК РФ).
Осуществляемые
действия (представляемые документы) при постановке на учет в налоговых органах
перечислены в ст.83, 84 НК РФ;
3) обязанность
по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов
налогообложения (подпункт 3 п.1 ст.23 НК РФ).
Обязанность
по введению в установленном порядке учета доходов,
расходов и объектов налогообложения обусловлена тем, что на основе данных этого
учета индивидуальными предпринимателями исчисляется налоговая база по налогам
по итогам каждого налогового периода. Согласно ст.54 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные
предприниматели исчисляют налоговую базу на основе данных учета доходов и
расходов и хозяйственных операций;
4) обязанность
по представлению в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговых
деклараций по тем налогам, которые индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать,
если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а
также бухгалтерской отчетности (подпункт 4 п.1 ст.23 НК РФ);
5) обязанность
по представлению налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных
НК РФ, документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подпункт 5 п.1 ст.23
настоящего Кодекса)[14].
При
проведении налоговыми органами мероприятий налогового контроля индивидуальные предприниматели
обязаны представлять должностным лицам данных органов документы, необходимые для
исчисления и уплаты налогов. Такими документами могут быть платежные поручения,
квитанции к приходным и расходным кассовым ордерам, выписки банков,
свидетельствующие об уплате налога;
6) обязанность
по выполнению законных требований налогового органа об устранении выявленных
нарушений законодательства о налогах и сборах, а также по непрепятствованию
законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими
своих служебных обязанностей (подпункт 6 п.1 ст.23 НК РФ). Данной обязанности индивидуальных
предпринимателей соответствует установленное подпунктом 11 п.1 ст.21 НК РФ право
не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных
лиц, не соответствующие НК или иным федеральным законам;
7) обязанность
по предоставлению налоговому органу необходимой информации и документов в
случаях и порядке, предусмотренном НК РФ
(подпункт 7 п.1 ст.23 настоящего Кодекса);
8) обязанность
по обеспечению в течение четырех лет сохранности данных бухгалтерского учета и других
документов, необходимых для счисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих
полученные доходы (для организаций - также произведенные расходы) и уплаченные
(удержанные) налоги (подпункт 8 п.1 ст.23 НК РФ);
Кроме
того, на основании подпункта 9 п.1 ст.23 НК РФ индивидуальные предприниматели -
налогоплательщики, также обязаны нести иные, не указанные в ст.23 НК РФ обязанности,
предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Согласно
п.1 ст.24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии
с НК возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и
перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
На
основании п.3 ст.24 НК РФ на налоговых агентов возложены следующие обязанности:[15]
1) обязанность
по правильному и своевременному исчислению, удержанию из средств, выплачиваемых
налогоплательщикам, и перечислению в бюджеты (внебюджетные фонды)
соответствующих налогов (подпункт 1 п.З ст.24 НК РФ).
Данная
обязанность индивидуальных предпринимателей - налоговых агентов обусловлена
самим содержанием статуса налогового агента, то есть лица, на которого действующим
законодательством о налогах и сборах возложены обязанности по исчислению,
удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный
фонд) налогов;
2) обязанность
по сообщению в налоговый орган по месту своего учета в течение одного месяца
письменно о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме
задолженности налогоплательщика (подпункт 2 п.З ст.24 НК РФ).
Пунктом
5 ст.226 НК РФ установлена обязанность налогового агента при невозможности
удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога сообщить в налоговый
орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности
налогоплательщика в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих
обстоятельств. Под невозможностью удержать налог признаются, в частности,
случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть
удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.
Установление вышеуказанной обязанности
обусловлено необходимостью обеспечить поступление денежных средств в бюджеты
внебюджетные фонды), поскольку при отсутствии возможности у налогового агента
удержать, а следовательно, перечислить в бюджет сумму налога, налоговые органы
на основании ст.46-48 НК РФ обязаны самостоятельно принимать меры по взысканию
подлежащих внесению в бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов;
3) обязанность
по ведению учета выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и
перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально
по каждому налогоплательщику (подпункт 1 п.З ст.24 НК РФ).
Так,
например, пунктом 1 ст.230 НК РФ установлено, что налоговые агенты, осуществляющие
выплату дохода физическим лицам, обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими
лицами в налоговом периоде, по форме N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету
доходов и налога на доходы физических лиц"[16];
4)
обязанность по представлению в налоговый орган по месту своего учета документов,
необходимых для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и
перечисления налогов (подпункт 4 п.3 ст.24 НК РФ).
Такими
документами являются документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты
(удержания и перечисления) налогов (то есть налоговые расчеты, налоговые декларации,
ведомости, кассовые документы, платежные поручения, квитанции к кассовым ордерам
и т.д.).
Вместе с
тем НК РФ также предусматривается обязанность налоговых агентов по
представлению документов, необходимых для осуществления контроля за правильностью
исчисления, удержания и перечисления налогов.
Так,
пунктом 2 ст.230 НК РФ установлено, что налоговые агенты ежегодно не позднее 1
апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляют в налоговый
орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за этот налоговый
период и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по
форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица".
На
основании ст.21 НК РФ индивидуальные предприниматели-налогоплательщики,
плательщики сборов при осуществлении налоговыми органами мероприятий налогового
контроля имеют право:
- получать
от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах
и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы
законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков,
полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, получать письменные разъяснения
по вопросам применения законодательства о налогах и сборах (подпункты 1 и 2 п.1
ст.21 НК РФ);
- использовать
налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном
законодательством о налогах и сборах (подпункт 3 п.1 ст.21
НКРФ);
- осуществлять
своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных
налогов, пени, штрафов (подпункт 5 п.1 ст.21 НКРФ);
- представлять
свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя
(подпункт 6 п.1 ст.21 НК РФ);
- представлять
налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате
налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок (подпункт 7 п.1 ст.21
НК РФ);
- присутствовать
при проведении выездной налоговой проверки (подпункт 8 п.1 ст.21 НК РФ);
- получать
копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые
уведомления и требования об уплате налогов (подпункт 9 п.1 ст.21 НК РФ);
- требовать
от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах
при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков (подпункт 10 п.1
ст.21 НК РФ);
- не
выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов
и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным
законам (подпункт 11 п.1 ст.21 НК РФ);
- обжаловать
в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их
должностных лиц (подпункт 12 п. 1 ст.21 НК РФ);
- требовать
соблюдения налоговой тайны (подпункт 13 п.1 ст.21 НК РФ);
- требовать
в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными
решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их
должностных лиц (подпункт 14 п.1 ст.21 НКРФ).
На
основании п.2 ст.21 НК РФ налогоплательщики, плательщики сборов при осуществлении
мероприятий налогового контроля обладают также иными правами, установленными НК
и другими актами законодательства о налогах и сборах.
В
соответствии с п.2 ст.24 НК РФ индивидуальные предприниматели -налоговые агенты
имеют те же права, что и индивидуальные предприниматели - налогоплательщики,
если иное не предусмотрено НК.
Таким образом,
основной перечень прав индивидуальных предпринимателей - налоговых агентов при
осуществлении в отношении их мероприятий налогового контроля установлен в п.1
ст.21 НК РФ. При этом необходимо иметь в виду, что не все из вышеперечисленных
прав индивидуальных предпринимателей - налогоплательщиков присущи индивидуальным
предпринимателям - налоговым агентам.
Так,
например, на основании положений п.1 ст.56 НК РФ налоговым агентам не предоставлено
право на использование налоговых льгот.
На
основании п.2 ст.21, п.2 ст.24 НК РФ налоговые агенты при осуществлении мероприятий
налогового контроля обладают также иными правами, установленными НК и другими
актами законодательства о налогах и сборах.
В
соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 16.09.2003
N 577 функции по государственной регистрации индивидуальных предпринимателей с 01.01.2004
возложены на Министерство Российской Федерации по налогам и сборам[17].
Функции
по государственной регистрации индивидуальных предпринимателей с 01.01.2004
осуществляют территориальные органы МНС России.
Вместе с
тем, необходимо отметить следующее.
В
настоящее время происходит модернизация налоговых органов.
Приказом
от 27.12.2002 г. N БГ-3-25/752 в целях реализации целевой программы налоговых
органов (2002-2004 годы) руководителям Управлений МНС России рекомендовано
проведение мероприятий по объединению подведомственных инспекций, расположенных
в городах с численностью свыше 100 тыс. человек, в межрайонные без учета административно-территориального
деления городов.
Государственная
регистрация индивидуальных предпринимателей производится в межрайонных
инспекциях МНС России (далее - МРИ) без учета протяженности территории,
обслуживаемой данной инспекцией.
Таким
образом, представление документов индивидуальными предпринимателями
непосредственно в МРИ будет связано со значительными материальными и временными
затратами.
В то же
время, в соответствии с приказом МНС России от 18.10.2001 N БГ-3-15/427,
структурные подразделения МРИ обладают функцией приема документов налоговой отчетности
и других документов, поступающих от налогоплательщиков.
В
соответствии со статьей 8 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О
государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей" государственная регистрация индивидуального предпринимателя
осуществляется по месту его жительства.
Таким
образом, в целях создания благоприятных условий для государственной регистрации
индивидуальных предпринимателей, устраняющих основания для жалоб со стороны
физических лиц, территориально-обособленным подразделениям налоговых органов
необходимо осуществлять функции по приему документов, представляемых в регистрирующие
(налоговые) органы при государственной регистрации индивидуальных предпринимателей,
и выдаче соответствующих Свидетельств.
При
этом, территориально-обособленные подразделения налоговых органов принимают
представленные для государственной регистрации индивидуальных предпринимателей
документы, выдают расписки заявителю и направляют вышеуказанные документы в
МРИ.
МРИ
принимает решение о государственной регистрации физического лица в качестве
индивидуального предпринимателя и направляет в территориально-обособленные подразделения
налоговых органов Свидетельства о государственной регистрации.
Необходимо
отметить, что срок государственной регистрации индивидуальных предпринимателей
составляет 5 дней и начинает исчисляться с момента выдачи расписки заявителю.
Свидетельство выдается заявителю не позднее одного рабочего дня с момента
государственной регистрации.[18]
При
наличии телекоммуникационных сетей, обеспечивающих стабильный доступ к
информационным ресурсам МРИ в режиме "чтения" или режиме "on-line", а также программных средств, дающих
возможность ввода информации, допускается в территориально-обособленных подразделениях
налоговых органов формирование пакета заявительной информации в электронном
виде и передача подготовленной информации в пакетном режиме в МРИ, а также печать
документов по результатам выполнения сотрудниками МРИ процедуры государственной
регистрации с использованием удаленного доступа или режима "on-line".
При этом
регистрирующим органом считается тот орган, который внес запись в Единый
государственный реестр индивидуальных предпринимателей, то есть МРИ.
Обращаем
внимание, что Управлениям МНС России необходимо обеспечить соблюдение МРИ и ее
территориально-обособленными подразделениями 5-дневного срока государственной
регистрации индивидуальных предпринимателей, исчисляемого с момента выдачи
расписки заявителю. При этом территориально-обособленным подразделениям налоговых
органов в целях недопущения нарушений 5-дневного срока государственной регистрации,
необходимо вести ежедневный прием документов для государственной регистрации и
выдачи Свидетельств.
ГЛАВА 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИНДИВИДУАЛЬНЫХ
ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ
3.1. Три системы налогообложения доходов индивидуальных
предпринимателей
В
соответствии с нормами российского законодательства налогообложение доходов
предпринимателей может осуществляться по одной из трех систем.
Во-первых,
каждый индивидуальный предприниматель может применять либо традиционную систему
налогообложения своих доходов от предпринимательской деятельности, либо
упрощенную систему налогообложения. При этом выбор между этими двумя системами
налогообложения должен быть сделан уже при государственной регистрации в
налоговых органах.
Кроме
того, существует еще система взимания единого налога на вмененный доход (ЕНВД)
для определенных видов деятельности, предусмотренный главой 26.3 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ или Кодекс).
Единым
налогом на вмененный доход облагаются конкретные виды предпринимательской
деятельности. Предприниматель без образования юридического лица (ПБОЮЛ),
который занимается ими на определенной территории, начисляет этот налог, учитывая
законодательные акты соответствующих субъектов Российской Федерации о
применении на его территории норм указанной выше главы 26.3 НК РФ. В этом
случае по данным видам деятельности использование других систем налогообложения
(упомянутых выше традиционной и упрощенной систем) не допускается.
Если же
предприниматель занимается как видами деятельности, подразумевающими
обязательную уплату им ЕНВД, так и другими видами деятельности, то в отношении
полученных им доходов будут применяться сразу две системы налогообложения. В
этом случае с доходов, полученных от видов деятельности, которые определены
главой 26.3 НК РФ, предприниматель будет платить ЕНВД, а по доходам от всех
остальных видов его предпринимательской деятельности - будет применять
упрощенную или обычную систему налогообложения.
Выбор
между двумя последними системами налогообложения осуществляется исключительно
самими предпринимателями. Первоначально такой выбор гражданин делает
одновременно с его регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя,
осуществляемой соответствующим территориальным органом МНС России.
Если
одновременно с заявлением о регистрации в качестве предпринимателя гражданин не
подает в налоговый орган заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения,
то автоматически считается, что он использует обычный порядок налогообложения.
Добровольно изменить этот режим предприниматель может только с начала следующего
календарного года.
Каждая
из трех перечисленных выше систем налогообложения имеет свою структуру
налоговых платежей и особые сроки их уплаты. Остановимся кратко на
отличительных чертах каждой из них.
При
традиционной системе налогообложения структура налоговых платежей является
наиболее обширной и, следовательно, сложной. В первую очередь, данная система налогообложения
предполагает, что ПБОЮЛ с доходов от своей предпринимательской деятельности
производит исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по правилам
главы 23 НК РФ.
Кроме
того, в данном случае предприниматели обязаны уплачивать налог на добавленную
стоимость (НДС)[19],
единый социальный налог (ЕСН) и взносы на обязательное пенсионное страхование с
сумм, выплачиваемых наемным работникам по трудовым договорам и договорам
гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или
оказание услуг, а также ЕСН со своих доходов. Если предприниматель является
работодателем, то он также перечисляет страховые взносы в Фонд социального
страхования.
Существует
и ряд других налогов, уплачиваемых в данном случае предпринимателями
(транспортный налог, налог на рекламу и др.).
Другая
возможная для применения предпринимателями система налогообложения -
упрощенная. Ее главное отличие в том, что целый ряд налогов заменяется одним.
Уплата
единого налога заменяет собой уплату налога на доходы физических лиц (НДФЛ) (в
отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности),
НДС, налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления
предпринимательской деятельности) и ЕСН с доходов, полученных от предпринимательской
деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических
лиц.
При этом
индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения,
перечисляют страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии
с законодательством Российской Федерации. Все иные налоги уплачиваются данной
категорией предпринимателей в соответствии с общим режимом налогообложения.
Однако
правом применять упрощенную систему налогообложения обладают не все
предприниматели, а только те, чья деятельность соответствует нормам статьи
346.12 НК РФ.
В основе
третьей системы, обязательной к применению при ведении предпринимателями
определенных видов деятельности, лежит уплата единого налога на вмененный доход.
Уплата
индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на
доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от деятельности, облагаемой
единым налогом), налога на добавленную стоимость (в отношении операций, являющихся
объектами обложения НДС, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности,
которая облагается единым налогом). А также налога на имущество физических лиц
(в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской
деятельности, облагаемой ЕНВД) и единого социального налога с полученных доходов
и сумм, выплачиваемых работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой единым
налогом.
Вместе с
тем индивидуальные предприниматели - плательщики ЕНВД перечисляют взносы на
обязательное пенсионное страхование, как и предприниматели, применяющие другие
системы налогообложения.
Как уже
отмечалось выше, перевод на данную систему налогообложения обязателен для всех
тех предпринимателей, виды деятельности которых подпадают под перечень, приведенный
в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ. Причем это правило действует, только если глава
26.3 НК РФ, посвященная ЕНВД, введена в действие на той территории, где
работает предприниматель.
Выше
были кратко изложены самые основные моменты всех трех возможных систем
налогообложения индивидуальных предпринимателей. Более подробно каждая из
данных систем и входящие в них налоги будут рассмотрены далее в дипломной работе.
Давая же
краткое сравнение этих систем налогообложения, можно констатировать, что все
они, во-первых, напрямую связаны с уплатой налога на доходы физических лиц от
предпринимательской деятельности или заменой его на уплату другого налога, а
во-вторых, имеют особенности в уплате ряда иных налогов и сборов.
Следует
отметить тот факт, что порядок применения упрощенной системы налогообложения и
ЕНВД начиная с 2003 года претерпел существенные изменения по сравнению с ранее
действовавшим.[20]
В
настоящее время он регулируется напрямую нормами соответствующих глав части
второй НК РФ. Но применяются эти нормы в течение непродолжительного срока, поэтому
они имеют еще много законодательно неясных моментов.
Именно
поэтому, например, в главу 26.3 НК РФ после ее принятия уже дважды вносились
изменения и дополнения. Несмотря на это, неясностей в данных главах НК РФ
по-прежнему остается много, и вокруг них, видимо, будут идти споры между налогоплательщиками
и налоговыми органами, точку в которых смогут поставить только судебные органы.
На такие спорные моменты будет обращено особое внимание.
Однако
особенно много вопросов возникает у предпринимателей, применяющих обычную
систему налогообложения. Как уже было сказано, она включает в себя всю совокупность
налогов, каждый из которых имеет свои правила исчисления, уплаты и представления
отчетности.
Все
перечисленные выше факторы усложняют для предпринимателей задачу правильного и
своевременного исчисления всего комплекса налогов. К тому же предприниматели,
как правило, сами не обладают нужными профессиональными знаниями и квалификацией
в налоговой сфере, а для использования труда профессионалов у многих из них нет
соответствующих материальных возможностей.
Одним из
важнейших моментов для предпринимателей является правильный выбор ими
соответствующей системы налогообложения. Далее наряду с конкретными примерами
расчетов будут приведены и общие принципы, которыми следует руководствоваться
при выборе. Используя данные материалы, каждый предприниматель сможет без труда
сделать правильный выбор именно в своей конкретной ситуации.
Традиционная
система налогообложения предполагает уплату предпринимателями целого ряда
налогов, большинство из которых отсутствуют при других системах налогообложения.
Величина данных налогов в большинстве случаев зависит от размера фактически
полученных ПБОЮЛ доходов от предпринимательской деятельности.
Размер
дохода не влияет на величину налога на имущество, налога на рекламу и ряд
других местных налогов. Это относится и к ЕСН с фонда оплаты труда наемных
работников, и к формально не налоговому платежу - страховым взносам на
обязательное пенсионное страхование.
Последние
не зависят от дохода не только в части взносов, уплачиваемых с фонда оплаты
труда наемных работников, но и в части персональных взносов предпринимателя за
себя лично. Взносы, уплачиваемые в ПФР предпринимателем за себя лично,
составляют фиксированную величину, которая в настоящее время составляет 150
руб. в месяц.
Предприниматель
должен не только знать обо всех этих налогах, но и правильно их исчислять. Это
нелегко сделать и профессионалу в области налогообложения.
Прежде
чем перейти к рассмотрению конкретных налогов, в отношении которых
предприниматели могут признаваться налогоплательщиками, дадим краткий обзор перечня
налогов, плательщиками которых являются только предприниматели, применяющие обычную
систему налогообложения своих доходов.
Прежде
всего, при обычной системе налогообложения предприниматели, как и прочие
физические лица, являются плательщиками налога на доходы физических лиц.
Правила его расчета и уплаты изложены в главе 23 части второй НК РФ.
Однако с
1 января 2002 года предпринимателям для правильного исчисления налога на доходы
физических лиц (НДФЛ) знания одной только главы 23 НК РФ недостаточно.
Основополагающим при исчислении НДФЛ является пункт 1 статьи 221 НК РФ.
Согласно ему предприниматели при расчете налоговой базы имеют право на
профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и
документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением
доходов. При этом вычитаются те же расходы, которые принимаются к вычету при
исчислении налога на прибыль организаций в соответствии со статьями главы 25
"Налог на прибыль организаций" НК РФ[21].
Таким
образом, согласно нормам НК РФ перечень расходов (связанных с извлечением
дохода), которые могут уменьшить налоговую базу предпринимателя по НДФЛ, определяется
перечнем расходов, установленным для исчисления налога на прибыль организациями
и предприятиями.
В этой
ситуации предприниматель попадает во вдвойне сложное положение. Во-первых, он
должен разобраться в совершенно новой для себя области налогообложения,
сориентированной в большей мере именно для предприятий и организаций.
Во-вторых, как показала двухлетняя практика применения данной главы, она далека
от совершенства и до сих пор содержит много спорных и неоднозначных моментов.
Другим
важным и не менее сложным в исчислении по сравнению с НДФЛ налогом является
налог на добавленную стоимость (НДС). Можно сказать, что данный налог является
принципиально новым для большинства российских предпринимателей, так как они
были включены в состав его налогоплательщиков только с 1 января 2001 года.
При
освещении вопросов по НДС, которыми обязаны владеть все категории лиц, отнесенные
к числу плательщиков данного налога, особое внимание уделяется проблемам,
связанным именно с особенностями исчисления НДС предпринимателями. Это связано
с тем, что нормы главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость"
также сориентированы в большей мере на их применение предприятиями и
организациями, то есть юридическими лицами, а не предпринимателями.
Еще
одним налогом, уплачиваемым предпринимателями при обычной системе налогообложения,
является единый социальный налог (ЕСН). В соответствии с нормами статьи 235 НК РФ
индивидуальные предприниматели начисляют и платят ЕСН: В соответствии с нормами
статьи 235 НК РФ начисляют и платят ЕСН.
- со
своих доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности;
- с
выплат, производимых в пользу наемных работников.
Индивидуальный
предприниматель уплачивает ЕСН по месту постановки на налоговый учет по месту
жительства.
Хотя
налог называется единым, предприниматели должны рассчитывать его отдельно в
отношении каждого фонда - как соответствующую процентную долю налоговой базы.
При этом
перечислять ЕСН необходимо отдельными платежными поручениями в федеральный
бюджет, Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС России),
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) и территориальные
фонды обязательного медицинского страхования (ТФОМС).
Сумму
ЕСН, уплачиваемую в составе налога в ФСС России, следует самостоятельно
уменьшать на сумму произведенных расходов на цели государственного социального
страхования, предусмотренные законодательством РФ. (Такими расходами могут
быть, например, оплата больничных листов, оплата путевок и т.п.)
Принципы
и ставки расчета взносов по ЕСН с выплат в пользу наемных работников и со своих
доходов принципиально отличаются.
Так, при
начислении ЕСН в первом случае он берется с выплат, производимых в пользу
наемных работников, а также с выплат и вознаграждений по договорам гражданско-правового
характера. Налог уменьшается при этом на сумму взносов на обязательное
пенсионное страхование.
Во
втором случае, согласно пункту 2 статьи 236 НК РФ, объектом налогообложения
признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности
за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
При этом
индивидуальные предприниматели не исчисляют и не уплачивают ЕСН в части суммы
налога, зачисляемой в ФСС России. Нет в этом случае и уменьшения начисленных
сумм ЕСН на платежи в Пенсионный фонд. В связи с этим используемые ставки
расчета ЕСН в первом и во втором случае резко различаются между собой.
Как
видно даже из поверхностного обзора правил уплаты ЕСН предпринимателями,
назвать его легким также нельзя.
Наряду с
уплатой ЕСН предприниматель должен уплачивать страховые пенсионные взносы[22].
Данные
взносы предприниматель уплачивает как с выплат, производимых в пользу наемных
работников, так и за себя лично.
Несмотря
на то, что обязательное пенсионное страхование является разновидностью обязательного
страхования, страховые взносы по нему являются, по сути дела, дополнительным
налогом.
Во-первых,
согласно статье 2 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ правоотношения,
связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование,
в том числе - осуществление контроля за их уплатой, регулируются законодательством
РФ о налогах и сборах (если иное не предусмотрено указанным федеральным законом).
Во-вторых,
объект обложения и база для начисления определяются в порядке, установленном
для исчисления объекта налогообложения и налоговой базы по единому социальному
налогу. Однако второе замечание справедливо только в отношении взносов за наемных
работников. Взносы, уплачиваемые предпринимателем за себя лично, являются
фиксированным платежом и не зависят от размера реально полученного
предпринимателем дохода.
Кроме
вышеназванных налогов и сборов индивидуальные предприниматели должны платить
акцизы, если они осуществляют определенные операции с подакцизными товарами.
Перечень
подакцизных товаров приведен в статье 181 НК РФ. Обязанность по уплате акциза
наступает не только при реализации указанных подакцизных товаров, но и просто
при передаче ряда из них.
Правила
определения налоговой базы изложены в статье 182 НК РФ и имеют свои особенности
в зависимости от вида подакцизной продукции.
Сумма
акцизов, начисленная к уплате в бюджет, определяется умножением налоговой базы
по каждому виду подакцизного товара, реализованного (переданного) налогоплательщиком
за истекший месяц, на соответствующую ставку налога. Ставки акцизов приведены в
статье 193 НК РФ.
В
отношении уплаты акцизов налогоплательщику следует быть особо внимательным
ввиду частого законодательного изменения порядка уплаты и ставок данного
налога.
До 1
января 2004 года в состав налогов, уплачиваемых предпринимателями при традиционной
системе налогообложения, входил и такой региональный налог, как налог с продаж.
Он был введен практически во всех регионах. Учитывая, что его ставка могла достигать
5% от цены реализации продукции (товаров, работ, услуг), бремя его уплаты было
достаточно тяжелым для налогоплательщика. Как и по другим налогам, в нем
существовали проблемные вопросы, являвшиеся причиной постоянных споров между
налоговиками и налогоплательщиками.
Как мы
можем видеть, проблем с исчислением налогов у предпринимателя, выбравшего
обычную систему налогообложения, хватает. Именно это служит одной из причин
желания многих из них воспользоваться упрощенной системой налогообложения. Тем
не менее, традиционная система налогообложения существует, и далее мы более
подробно рассмотрим правила уплаты налогов, предусмотренных этой системой.
3.2. Порядок определения доходов
от предпринимательской деятельности
Основой
для исчисления налоговой базы по НДФЛ для предпринимателей является стоимостная
оценка всех его доходов, подлежащих налогообложению. Это предусмотрено статьей
210 НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы учитываются все
доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной
форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в
виде материальной выгоды.
Индивидуальный
предприниматель, который платит налоги по традиционной системе, должен вести
книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций, форма которой
предусмотрена в Порядке ведения учета доходов и расходов. По данным этого документа
рассчитывается налоговая база.[23]
Для
правильного определения своей налоговой базы за текущий год предпринимателю
надо решить три главных вопроса: какие доходы, когда (в каком налоговом периоде
- текущем или следующем) и в какой сумме должны быть учтены им в качестве
доходов от предпринимательской деятельности.
Что
такое "доходы от предпринимательской деятельности"? В соответствии со
статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы
налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или
право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной
выгоды. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда
или иных органов производятся какие-либо удержания, то последние не уменьшают
налоговую базу.
Таким
образом, в налоговую базу у предпринимателя включаются все доходы. Это могут
быть:
- доходы,
полученные от реализации товаров (работ, услуг);
- доходы,
полученные от участия в договоре о совместной деятельности;
- доходы
в виде разницы в ценах, когда товары (работы, услуги) реализуются по ценам ниже
рыночных или приобретаются по ценам выше рыночных;
- суммы полученных
штрафных санкций;
- стоимость
имущества, полученного безвозмездно;
- проценты,
начисляемые банками по остаткам на расчетных счетах предпринимателя.
Предприниматель
в составе своих доходов учитывает все поступления, полученные в рамках
операций, связанных с его предпринимательской деятельностью.
Традиционно
основная масса дохода предпринимателя образуется за счет выручки от реализации
его продукции, товаров, работ или услуг.
По
общему правилу под реализацией понимается передача прав собственности на товары,
результатов выполненных работ одним лицом для другого и оказание услуг, осуществляемые
на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) (ст. 39
НК РФ).
Для
правильного исчисления налоговой базы по НДС налогоплательщику важно четко
представлять себе, что понимается налоговым законодательством под терминами
"товар", "работа" и "услуга". Данные термины
определены в статье 38 "Объект налогообложения" части первой НК РФ. В
ней, в частности, даны следующие определения данных понятий для целей
налогообложения:
- товаром
признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
При этом под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением
имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом
РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ);
- работой
признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и
могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или)
физических лиц;
- услугой
признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения,
реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Рассмотрим
эти понятия более подробно. Определение, данное Налоговым кодексом товару,
отсылает нас к нормам статьи 128 ГК РФ, согласно которой к имуществу относятся
вещи, включая деньги и ценные бумаги, а также имущественные права, связанные с
имуществом.
Но
поскольку имущественные права, согласно специальной оговорке, присутствующей в
пункте 2 статьи 38 НК РФ, не признаются для целей налогообложения имуществом,
они не могут в общем случае рассматриваться в качестве товара. Следовательно,
доход предпринимателя от реализации принадлежащих ему имущественных прав не
может рассматриваться как доход от реализации. Но это не значит, что данные его
доходы не должны учитываться в составе налоговой базы при исчислении НДФЛ.
Просто они будут учтены не как доходы от реализации, а как прочие доходы предпринимателя,
связанные с его предпринимательской деятельностью. Это в полной мере относится
и к реализации (уступке) прав требования, то есть когда предприниматель продает
принадлежащие ему долги третьих лиц. Понятие работы, содержащееся в НК РФ,
полностью соответствует ее определению в гражданском законодательстве. Среди
основных видов работ можно назвать строительно-монтажные, ремонтные,
реставрационные, научно-исследовательские и опытно-конструкторские и др.
Что
касается определения такого объекта налогообложения, как услуга, то здесь
главные разногласия возникают по поводу, относится или нет к данному виду
аренда.
Если
говорить о включении в состав доходов предпринимателя стоимости имущества,
полученного им безвозмездно, то речь в данном случае идет именно о безвозмездном
получении ценностей в рамках предпринимательской деятельности гражданина.
Это
могут быть деньги или товарно-материальные ценности, дополнительно полученные
предпринимателями от покупателей и заказчиков помимо оплаты по договорам или от
прочих лиц, не являющихся покупателями (заказчиками), но для целей
осуществления предпринимательской деятельности.
Величина
таких доходов в этих случаях определяется в порядке, предусмотренном статьей 40
НК РФ. Это требование установлено статьей 211 НКРФ.
Полученные
гражданами подарки облагаются НДФЛ, но только в тех случаях, когда они получены
от юридических лиц и только если стоимость подарка превышает 2000 руб. (пп. 28
ст. 217 НК РФ). Данный общеустановленный порядок налогообложения должен
применяться, когда получение подарка не связано с финансово-хозяйственной
деятельностью предпринимателя.
Начиная
с 2001 года положениями Порядка учета доходов и расходов именно в состав
доходов от предпринимательской деятельности предписывается включать суммы, полученные
предпринимателем от реализации имущества, которое он раньше использовал в своей
предпринимательской деятельности.
Это
нововведение полностью соответствует концепции обособления в целях налогообложения
всех доходов физического лица, связанных с его предпринимательской деятельностью.
Из этого следует вывод, что предприниматель имеет право на имущественный вычет
в соответствии со статьей 220 НК РФ (в сумме фактических затрат на приобретение
или в виде установленных фиксированных сумм, зависящих от вида имущества), если
он продает имущество, которое не использовал для предпринимательской деятельности.
Вместе с тем он может уменьшить сумму от реализации ранее используемого в предпринимательской
деятельности имущества на остаточную стоимость такого имущества.
Пример:
Индивидуальный предприниматель, занимающийся деревообработкой, использовал в
своей предпринимательской деятельности токарный станок, первоначальная
(покупная) стоимость которого 22 000 руб.
Через
какое-то время предприниматель решил продать указанный станок за 15 000 руб.
Сумма начисленной амортизации, учтенной ранее в составе профессиональных вычетов
предпринимателя по данному станку, к моменту его продажи составила 16 000 руб.
Таким
образом, налогооблагаемый доход предпринимателя от продажи токарного станка
составит 9000 руб. [15 000 руб. - (22 000 руб. - 16 000 руб.)].
Доходы
и расходы у плательщиков НДС
Предпринимателям,
использующим традиционную систему налогообложения, при определении своих
доходов следует учитывать, что помимо НДФЛ они, как правило, являются
плательщиками такого косвенного налога, как налог на добавленную стоимость
(НДС). НДС в отношении предпринимателей введен с 1 января 2001 года.
Что
касается НДС, то предприниматели даже при традиционной системе налогообложения
при определенных обстоятельствах могут быть освобождены от его уплаты. От того,
является предприниматель плательщиком НДС или нет, зависит и порядок определения
его налоговой базы, то есть, прежде всего, состав его доходов.
Абсолютно
ясна ситуация, когда предприниматель пользуется правом на освобождение от
исполнения обязанностей плательщика НДС. В этом случае его доход от предпринимательской
деятельности для целей уплаты НДФЛ берется в полном объеме, так как НДС в нем
отсутствует. В такой ситуации суммы НДС, уплаченные по приобретенным товарам
(работам, услугам), необходимым для предпринимательской деятельности,
предприниматель относит на увеличение стоимости данных товаров (работ, услуг),
то есть включает в состав профессиональных налоговых вычетов (расходов).
Однако в
тех случаях, когда предприниматель является плательщиком НДС, ситуация долгое
время оставалась запутанной. Дело в том, что законодательство (ст. 221 НК РФ) к
числу расходов индивидуального предпринимателя, учитываемых при определении налоговой
базы для уплаты НДФЛ, относит также суммы налогов, предусмотренных действующим
законодательством о налогах и сборах (за исключением самого НДФЛ).
Согласно
вышеуказанной статье НК РФ такие налоги принимаются в размере начисленных либо
уплаченных сумм за налоговый период. Практика применения статьи 221 НК РФ
налоговыми органами показывает, что при оценке возможности включения в состав
расходов предпринимателя любых налогов они учитывают именно факт уплаты их сумм
в соответствующие бюджеты. Основанием для этого служит общеизвестный тезис,
закрепленный в соответствующей норме НК РФ: учету в целях исчисления НДФЛ
подлежат только фактически произведенные (оплаченные) расходы.
Однако в
отношении налогов это не совсем так. В отношении учета индивидуальным
предпринимателем в составе расходов налогов НК РФ содержит специальную норму. Поэтому
для того чтобы уменьшить свои доходы на сумму налогов, предпринимателю, по
нашему мнению, было бы достаточно одного лишь факта их начисления. Главное,
чтобы начисленный налог относился к деятельности индивидуального предпринимателя
за тот же налоговый период, в котором получен доход, связанный с начисляемым налогом.
Особый
порядок включения в состав расходов предпринимателя именно налогов, который
установлен законодателями, имеет вполне логичное объяснение.
Как
правило, налоги начисляются за один период, а уплачиваются в другом. При этом
непосредственно связанными с полученными индивидуальным предпринимателем доходами
за конкретный год будут именно суммы начисленных налогов за данный период
времени, а не уплаченных им в текущем году. Принцип же привязки конкретных
расходов индивидуального предпринимателя к его конкретным доходам также
является одним из основополагающих.
Кроме
того, НК РФ декларирует принцип обособленности каждого налога. Ведь если
предприниматель своевременно не уплатил какой-либо налог, то за это он может
быть оштрафован, а также будет обязан уплатить сумму налога с учетом пеней.
Следовательно, не учитывать начисленную, но фактически не уплаченную сумму
налога в составе расходов предпринимателя при исчислении другого налога - НДФЛ
нелогично и с этой точки зрения.
Однако
кроме вышеперечисленных доводов в отношении такого налога, как НДС, есть своя
специфика. Она заключается в механизме взимания НДС в бюджет, то есть, связана
с так называемым инвойсным методом взимания налога. Суть его заключается в том,
что сумма налога, реально уплачиваемая налогоплательщиком в бюджет,
определяется следующим образом. Налог, начисленный плательщиком (полученный от
покупателей за реализованные им товары (работы, услуги)), уменьшается на сумму
налога, фактически уплаченного поставщикам за товары (работы, услуги),
используемые при производстве (реализации).
Поэтому
особенно остро названные выше противоречия по вопросу возможности учета в
составе расходов индивидуальных предпринимателей лишь начисленных или уплаченных
сумм налога проявляются при исчислении НДС. В связи с этим исходя из ошибочного
мнения о том, что налог можно учесть только после его уплаты, налоговые органы
долгое время не могли определиться с порядком учета в составе доходов и
расходов предпринимателей, являющихся плательщиками НДС, сумм данного налога
при заполнении налоговой декларации о доходах.[24]
На
основании Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных
предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от
21.03.2001 N 24н/БГ-3-08/419, и статьи 171 НК РФ расходы на приобретение материальных
ресурсов определялись исходя из цен их приобретения без учета НДС, если он
принимался к вычету при определении налоговой базы по НДС. Поэтому в строке
"Материальные затраты" книги учета доходов и расходов сумма расходов,
направленная на осуществление предпринимательской деятельности, отражалась без
учета НДС
Сумму же
НДС к уплате индивидуальным предпринимателем, являвшимся плательщиком НДС,
предлагалось отражать в строке "Прочие расходы" приложения в
декларации по налогу на доходы физических лиц. При этом, по мнению налоговых органов,
отражаемая по данной строке исчисленная сумма НДС должна была определяться
весьма своеобразно: как сумма налога, уплаченная поставщикам при закупке
товара, получении выполненных работ и оказанных услуг в составе их цены.
Такой
подход налоговиков объяснялся следующим логическим построением. Согласно статье
168 НК РФ сумма НДС подлежит включению в цену товара, предъявляемую к оплате
покупателю. Поэтому сумма данного налога исчисляется в момент предъявления
товара к оплате покупателю. Следовательно, исчисленная и уплаченная поставщику
сумма НДС учитывается в составе затрат налогоплательщика при исчислении
налоговой базы по налогу на доходы.
Таким
образом, при исчислении налоговой базы для уплаты налога на доходы в состав
налоговых вычетов вообще не попадали суммы реально уплаченного предпринимателями
в бюджет НДС. Повторим, что они определяются как разница между общей исчисленной
суммой НДС с реализации товаров, работ, услуг (включенной в состав доходов) и
суммами НДС, принимаемыми к возмещению (уплаченными поставщикам и отраженными в
составе прочих расходов).
В том,
что этот вариант не отвечает простой экономической логике (в том числе и
порядку заполнения книги учета доходов и расходов), нетрудно убедиться, рассмотрев
простейший условный пример.
Допустим,
предприниматель купил некоторый товар за 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.)
и тут же продал его за 1800 руб. (в том числе НДС -300 руб.). Допустим, что все
расчеты с покупателями и поставщиками были произведены. Очевидно, что налоговая
база для НДФЛ от такой операции равна 500 руб. [(1800 руб. - 300 руб.) - (1200
руб. - 200 руб.)], а НДС к уплате в бюджет - 100 руб. (300 руб. - 200 руб.).
По
логике же налоговиков выходило, что в доходы следовало включить 1800 руб., а в
расходы - 1200 руб. Таким образом, доход для расчета НДФЛ составлял 600 руб.
Выходит, что НДФЛ должен был начисляться и на сумму НДС, подлежащую уплате в
бюджет.
Как было
показано на примере, этот подход приводил к завышению налоговой базы для
исчисления налога на доходы физических лиц, так как в составе расходов не
учитывалась реально уплаченная в бюджет часть НДС. Позднее рассмотренная выше
точка зрения была откорректирована самими налоговиками. Ими было признано, что
сумма уплаченного в бюджет НДС все-таки должна включаться в состав расходов
индивидуального предпринимателя на основании пункта 3 статьи 221 НК РФ и
отражаться в строке "Прочие расходы" пункта 2 приложения. В
декларации по налогу на доходы физических лиц (письмо УМНС России по г. Москве
от 09.08.2002 N 11-17/36707)[25].
Таким
образом, было предложено учитывать в составе расходов как суммы НДС, уплаченные
поставщикам, так и суммы НДС, уплаченные в бюджет. Соответственно суммы налога,
начисленные при реализации товаров, работ, услуг, должны были отражаться в составе
доходов. Данный порядок уже в большей степени соответствовал нормам НК РФ.
Однако он позволял учесть в составе расходов только реально уплаченные в бюджет
в данном году суммы НДС. Понятно, что суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет по
последнему налоговому периоду года, могут быть исчислены только после его
окончания, а на их уплату законодательством отводится 20 дней после окончания
этого налогового периода.[26]
Поэтому
при предложенном налоговиками варианте учета сумм НДС в составе затрат
индивидуальных предпринимателей суммы НДС, исчисленные по итогам последнего налогового
периода (декабря или IV
квартала) текущего календарного года, как правило, не могут войти в состав
расходов текущего года, так как они уплачиваются уже в следующем календарном
году.
Отметим,
что это было не единственным, а главное, не самым важным дефектом данного
подхода. Гораздо важнее то, что указанный выше метод не позволял учесть эти переходящие
суммы НДС в составе расходов в принципе. Ведь, исключив их из состава расходов
текущего календарного года, индивидуальный предприниматель не смог бы их учесть
и в составе расходов следующего календарного года, то есть в периоде их
фактической оплаты. Дело в том, что иначе будет нарушен основной принцип учета
расходов у индивидуальных предпринимателей, заключающийся в обязательности
непосредственной связи расходов с извлечением доходов в данном налоговом периоде
(п. 1 ст. 221 НК РФ). Действительно, связанные с данными суммами НДС доходы
были получены индивидуальным предпринимателем в прошедшем календарном году.
Данная
методика учета сумм НДС порождает такую же проблему с учетом в составе расходов
какого-либо года реально уплаченных в бюджет сумм данного налога, если эта уплата
произведена со значительным опозданием либо индивидуальный предприниматель
принял в качестве момента определения налоговой базы по НДС момент отгрузки и предъявления
покупателю расчетных документов. Конечно, на практике предприниматели редко
выбирают метод уплаты НДС "по отгрузке", но это все-таки встречается.
Пример:
Индивидуальный предприниматель является плательщиком НДС, и налоговый период
для него - квартал. Момент определения налоговой базы в целях исчисления НДС -
момент оплаты.
За IV квартал 2002 года индивидуальный
предприниматель получил выручку от реализации товаров (работ, услуг) в сумме
120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. Сумма НДС, которую он может принять
к возмещению в данном квартале, составила 6000 руб. Таким образом, по итогам IV квартала 2002 года он должен был
уплатить НДС в размере 14 000 руб. (20 000 руб. - 6000 руб.). Индивидуальный
предприниматель уплатил эту сумму НДС только 19 января 2003 года.
Исходя
из рассмотренной выше методики учета сумм НДС в составе расходов, учету в
составе расходов индивидуального предпринимателя за 2002 год подлежали только
6000 руб.
НДС в
размере 14 000 руб. не мог быть включен в состав расходов 2002 года, так как
был уплачен только в январе 2003 года, то есть в следующем налоговом периоде по
налогу на доходы физических лиц. Могут возникнуть проблемы с учетом данных сумм
и в составе расходов 2003 года, поскольку они уже не будут непосредственно
связаны с доходами, получаемыми предпринимателями в 2003 году.
Кроме
того, предлагаемый налоговыми органами скорректированный подход учета в составе
расходов индивидуальных предпринимателей сумм НДС не соответствовал и порядку
заполнения итоговой части книги учета доходов и расходов.
Окончательная
ясность с учетом сумм НДС в составе доходов и расходов индивидуальных
предпринимателей была достигнута только в самом конце 2002 года.
В
аналогичном порядке на основании подпункта 19 пункта 1 статьи 270 НК РФ и
пункта 47 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для
индивидуальных предпринимателей1, при определении расходов, связанных
с осуществлением предпринимательской деятельности, не учитываются расходы в
виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщику - покупателю (приобретателю)
товаров (работ, услуг).
Исключение
предусмотрено для тех ПБОЮЛ, которые получили освобождение от уплаты НДС, а
также в случае прямого указания НК РФ на необходимость включения налогоплательщиком
сумм НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), в покупную
стоимость товаров.
Согласно
Порядку ведения учета доходов и расходов данные для заполнения декларации по
налогу на доходы физических лиц должны браться из книги учета доходов и расходов.
Порядок
ведения предпринимателями налогового учета своих доходов и расходов.
Пункт 2
статьи 54 НК РФ требует, чтобы индивидуальные предприниматели исчисляли свою
налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета
доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России
и МНС России.
Во
исполнение данного требования НК РФ, а также в целях совершенствования и
унификации порядка учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями
для них Минфином России и МНС России и был разработан и утвержден специальный
Порядок учета доходов и расходов.
Как уже
было отмечено выше, в настоящее время Порядок действует уже в редакции,
утвержденной совместным приказом Минфина России и МНС России от
13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Этот Порядок зарегистрирован Минюстом России
29.08.2002 N 3756, поэтому является нормативным документом и, следовательно, обязателен
для исполнения[27]
всеми предпринимателями, которые используют традиционную систему
налогообложения. Он не распространяется на предпринимателей, переведенных на
уплату ЕНВД и (или) применяющих упрощенную систему налогообложения.
С момента
вступления в силу главы 23 НК РФ это уже вторая редакция данного Порядка. Его
первоначальная редакция основывалась на нормах Положения о составе затрат по
производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования
финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Поэтому с 1
января 2002 года, после вступления в силу главы 25 "Налог на прибыль
организаций" НК РФ и внесения соответствующих изменений в главу 23 НК РФ,
основные положения Порядка неизбежно должны быть пересмотрены. Это и было
сделано в новой редакции Порядка, нормы которого уже были сориентированы на
положениях главы 25 НК РФ. И хотя данные изменения были приняты с опозданием,
их правила распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Формально
положения данного Порядка не могут противоречить или расширять нормы самого
налогового законодательства. Напомним, что подпункт 1 статьи 221 НК РФ
предусматривает, что состав расходов (профессиональных вычетов) при расчете
НДФЛ налогоплательщики - ПБОЮЛ определяют так же, как организации при
исчислении налога на прибыль - в соответствии с нормами главы 25 "Налог на
прибыль организаций" НК РФ. Однако по некоторым вопросам Порядок все же
содержит свою, отличную от НК РФ, трактовку (например, списание износа по МБП,
амортизация основных средств, приобретенных до 2002 года)[28].
Таким
образом, предпринимателям следует выполнять все общие принципиальные требования
данного документа, касающиеся правил документального оформления своих операций
и ведения самой книги учета. Но, формируя состав своих профессиональных вычетов,
принимая для уменьшения налоговой базы расходы, предпринимателям, прежде всего,
нужно ориентироваться напрямую на нормы главы 25 НК РФ. В то же время при
возникновении каких-либо разночтений с предписаниями самого Порядка следует помнить,
что налоговые органы при выполнении своих контрольных функций будут строго
придерживаться норм последнего, и доказывать свою правоту предпринимателю надо
будет в судебном порядке.
Однако,
несмотря на отмеченные недостатки, Порядок учета доходов и расходов является
важным и принципиально необходимым документом. Он обобщает в себе главные
правила налогообложения и ведения учета предпринимателями, позволяя достигать
определенного единообразия в их учетной работе. Его наличие позволяет снизить и
количество разнообразных споров с налоговыми органами при выполнении ими
функций налогового контроля.
Порядок
уплаты НДФЛ предпринимателями.
Индивидуальные
предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога по доходам, которые они
получают от предпринимательской деятельности. Особенности его уплаты регулируются
статьей 227 НК РФ.
Общая
сумма налога, рассчитанная в соответствии с налоговой декларацией, должна быть
уплачена по месту налогового учета предпринимателя в срок не позднее 15 июля года,
следующего за истекшим налоговым периодом, то есть годом, за который подана декларация.
Независимо от того, где реально осуществляет свою деятельность индивидуальный
предприниматель, НДФЛ он уплачивает только по месту налогового учета, то есть
по месту жительства, куда им представляется налоговая декларация. Однако кроме
уплаты суммы НДФЛ исходя из фактической его величины, исчисленной по итогам
отчетного года, налоговое законодательство предусматривает уплату и авансовых
платежей данного налога в течение года.
Авансовые
платежи уплачиваются налогоплательщиком в следующие сроки:
- за
январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой
суммы авансовых платежей;
- за
июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере 1/4 годовой
суммы авансовых платежей;
- за
октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере 1/4 годовой
суммы авансовых платежей.
Фактическую
сумму налога (по итогам года) рассчитывает сам предприниматель, а суммы
авансовых платежей НДФЛ исчисляют налоговые органы.
Суммы
авансовых платежей на текущий налоговый период налоговый орган рассчитывает
исходя из суммы фактически полученного дохода от указанных выше видов деятельности
за предыдущий налоговый период с учетом стандартных и профессиональных
налоговых вычетов.
Если
предприниматель только начал свою деятельность или впервые получает доход от
такой деятельности, хотя занимался ею уже и ранее, то действует особый порядок
определения авансовых платежей по НДФЛ.
В
соответствии с пунктом 7 статьи 227 НК РФ при появлении в течение года у физических
лиц доходов, впервые полученных от осуществления предпринимательской деятельности
или от занятия частной практикой, они обязаны представить налоговую декларацию
с указанием суммы предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем
налоговом периоде в налоговый орган в пятидневный срок по истечении месяца со
дня появления таких доходов.
В таких
случаях суммы авансовых платежей по НДФЛ для предпринимателя также рассчитывает
непосредственно налоговый орган, но уже на основании суммы предполагаемого
дохода, указанного в такой налоговой декларации, представляемой предпринимателем.
Пример:
Индивидуальный предприниматель состоит на налоговом учете в налоговом органе по
месту своего жительства с 12 декабря 2003 года. По итогам 2003 года доходов от
предпринимательской деятельности он не получил. Свой первый доход от занятий
предпринимательской деятельностью он получил только 15 мая 2004 года.
Таким
образом, данный индивидуальный предприниматель обязан представить в налоговый
орган налоговую декларацию с указанием суммы предполагаемого дохода от своей
деятельности в текущем налоговом периоде, то есть в 2004 году. Срок ее
представления - не позднее 19 июня 2004 года. Авансовые платежи будут исчислены
налоговым органом именно на основании сумм предполагаемого дохода, указанного
самим предпринимателем.
Во всех
остальных случаях сумма авансовых платежей рассчитывается налоговым органом
самостоятельно на основе суммы фактически полученного дохода предпринимателем
от указанных выше видов деятельности за предыдущий налоговый период.
В случае
значительного (более чем на 50%) увеличения или уменьшения в налоговом периоде
дохода налогоплательщик обязан представить новую налоговую декларацию с
указанием суммы предполагаемого дохода от осуществления деятельности на текущий
год.
В этом
случае налоговый орган производит перерасчет сумм авансовых платежей на текущий
год по ненаступившим срокам его уплаты (п. 10 ст. 227 РЖ РФ). Такой перерасчет
авансовых платежей должен быть произведен налоговым органом в срок не позднее
чем через пять дней с момента получения новой налоговой декларации.
Как при
первоначальном начислении авансовых платежей, так и в случаях перерасчета сумм
авансовых платежей, налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое
уведомление[29].
Такое уведомление должно быть направлено налогоплательщику за 30 дней до
наступления срока уплаты налога. Если налоговое уведомление не может быть
вручено за 30 дней до наступления первого срока уплаты, то сумма налога
уплачивается в оставшиеся сроки равными долями.
При
начислении авансовых платежей по истечении второго срока уплаты налог уплачивается
в третий оставшийся для уплаты срок.
Налоговая
база.
В случае,
если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя,
налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального
предпринимателя.
В случае,
если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, уменьшенные
на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов,
уменьшенных на величину расходов.
Доходы и
расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются
в совокупности с доходами, выраженными в рублях.
Доходы, полученные
в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам.
При
определении налоговой базы доходы и расходы определяются
нарастающим итогом с начала налогового периода.
Налогоплательщик,
который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на
величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном
настоящим пунктом.
Сумма
минимального налога исчисляется в размере 1 процента налоговой базы, которой
являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.
Минимальный
налог уплачивается в случае, если сумма исчисленного в общем порядке налога
меньше суммы исчисленного минимального налога.
Налогоплательщик,
использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину
расходов, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам
предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную
систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения
доходы, уменьшенные на величину расходов.
Указанный
выше убыток, не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 процентов. При
этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые
периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов.
Налогоплательщик
обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на
которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение
всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.
Налоговым
периодом признается календарный год.
Отчетными
периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного
года.
Налоговые
ставки
В случае,
если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается
в размере 6 процентов.
В случае,
если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину
расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.
Порядок
исчисления и уплаты налога
Налог исчисляется
как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Сумма налога
по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Налогоплательщики,
выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого
отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу,
исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим
итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала,
полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых
платежей по налогу.
Сумма
налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый
(отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период
времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на
сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом
сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена
более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное
страхование.
Налогоплательщики,
выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину
расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового
платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов,
уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала
налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти
месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по
налогу.
Уплаченные
авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам
налогового периода.
Уплата налога
и квартальных авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации
(месту жительства индивидуального предпринимателя).
Налог, подлежащий
уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного
для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.
Квартальные
авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца,
следующего за истекшим отчетным периодом.
Зачисление
сумм налога
Суммы
налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего
распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных
фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Налоговая
декларация
Налогоплательщики
- индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют
налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее
30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налоговые
декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня
окончания соответствующего отчетного периода.
Налоговый
учет
Налогоплательщики
обязаны вести налоговый учет показателей
своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы
налога, на основании книги учета доходов и расходов.
Форма
книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций
организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему
налогообложения, утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
Система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов
деятельности.
Система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов
деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской
Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной
законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов
деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении
следующих видов предпринимательской деятельности:
- оказания
бытовых услуг;
- оказания
ветеринарных услуг;
- оказания
услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке
автотранспортных средств;
- розничной
торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с
площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не
более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации
торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;
- оказания
услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;
- оказания
услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не
более 150 квадратных метров;
- оказания
автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов,
осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями,
эксплуатирующими не более 20 транспортных средств;
- распространения
и (или) размещения наружной рекламы.
Законами
субъектов Российской Федерации определяются:
- порядок
введения единого налога на территории соответствующего
субъекта Российской Федерации;
- виды
предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в
пределах перечня, установленного пунктом 2 настоящей статьи;
- значения
коэффициента К_2, указанного в статье 346.27 НК РФ.
Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога
- предусматривает
замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных
от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на
имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для
осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого
социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности,
облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с
ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Индивидуальные
предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают
страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Налогоплательщики
обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и
безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской
Федерации.
При
осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих
налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления
налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.
Налогоплательщики,
осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей
налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности,
обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций
в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым
налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики
уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Налогоплательщики,
осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей
налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности,
исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в
соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.
Налогоплательщики
- ими являются
индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта
Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность,
облагаемую
единым налогом.
Налогоплательщики,
не состоящие на учете в налоговых органах того субъекта Российской Федерации, в
котором они осуществляют виды предпринимательской деятельности, обязаны встать
на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в
срок не позднее пяти дней с начала осуществления этой деятельности и производить
уплату единого налога, введенного в этом субъекте Российской Федерации.
Объектом
налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход
налогоплательщика.
Налоговой
базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного
дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному
виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и
величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Для
исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской
деятельности используются следующие физические показатели, характеризующие
определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в
месяц:
|
Виды предпринимательской
деятельности
|
Физические показатели
|
Базовая
|
|
доходность в
|
|
|
месяц
|
|
|
(рублей)
|
|
1
|
2
|
|
3
|
|
Оказание бытовых услуг
|
Количество работников,
|
7
|
500
|
|
включая индивидуального
|
|
|
|
предпринимателя
|
|
|
|
Оказание ветеринарных
услуг
|
Количество работников,
|
7
|
500
|
|
включая индивидуального
|
|
|
|
предпринимателя
|
|
|
|
Оказание услуг по ремонту,
|
Количество работников,
|
12 000
|
|
техническому обслуживанию
и
|
включая индивидуального
|
|
|
|
мойке автотранспортных
|
предпринимателя
|
|
|
|
средств
|
|
|
|
|
Оказание услуг по хранению
|
Площадь стоянки (в
|
|
50
|
|
автотранспортных средств
на
|
квадратных метрах)
|
|
|
|
платных стоянках
|
|
|
|
|
Розничная торговля,
|
Площадь торгового зала
(в
|
1
|
800
|
|
осуществляемая через объекты
|
квадратных метрах)
|
|
|
|
стационарной торговой сети,
|
|
|
|
|
имеющие торговые залы
|
|
|
|
|
Розничная торговля,
|
Торговое место
|
9
|
000
|
|
осуществляемая через объекты
|
|
|
|
|
стационарной торговой сети,
|
|
|
|
|
не имеющие торговых залов,
и
|
|
|
|
|
розничная торговля,
|
|
|
|
|
осуществляемая через объекты
|
|
|
|
|
нестационарной торговой
сети
|
|
|
|
|
Общественное питание
|
Площадь зала обслуживания
|
1
|
000
|
|
посетителей (в квадратных
|
|
|
|
метрах)
|
|
|
|
Оказание автотранспортных
|
Количество транспортных
|
б
|
000
|
|
услуг
|
средств, используемых для
|
|
|
|
перевозки пассажиров и
|
|
|
|
грузов
|
|
|
|
Разносная (развозная)
|
Количество работников,
|
|
500
|
|
торговля (за исключением
|
включая индивидуального
|
|
|
|
торговли подакцизными
|
предпринимателя
|
|
|
|
Товарами и
лекартсивами
|
|
|
|
|
препаратами, изделиями
из
|
|
|
|
|
драгоценных камней,
оружием и
|
|
|
|
|
патронами к нему
изделиями
сложными товарами
назначения)
|
технически
бытового
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Распространение
|
и (или)
|
Площадь информационного
поля
|
3 000
|
|
|
размещение печатной и (или)
|
печатной и (или)
|
|
|
|
полиграфической
|
наружной
|
полиграфической наружной
|
|
|
|
рекламы
|
|
рекламы (в квадратных
|
|
|
|
|
метрах)
|
|
|
|
Распространение
|
и (или)
|
Площадь информационного
поля
|
А 000
|
|
|
размещение
|
посредством
|
световых и электронных
табло
|
|
|
|
световых и электронных
табло
|
наружной рекламы (в
|
|
|
|
наружной рекламы
|
|
квадратных метрах)
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Изменение
суммы единого налога, произошедшее вследствие изменения величин корректирующих
коэффициентов, возможно только с начала следующего налогового периода.
В
случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение
величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого
налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло
изменение величины физического показателя.
Размер
вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация
налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев начиная с месяца,
следующего за месяцем указанной государственной регистрации.
Налоговым
периодом по единому налогу признается квартал.
Налоговая
ставка - Ставка
единого налога устанавливается в размере 15 процентов величины вмененного
дохода.
Порядок
и сроки уплаты единого налога - Уплата единого налога производится налогоплательщиком по
итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего
налогового периода.
Сумма
единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками
на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое
в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же
период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам,
занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается
единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей,
уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму
выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого
налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам
на обязательное пенсионное страхование.
Налоговые
декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в
налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового
периода.
Суммы
единого налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их
последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных
внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Вне
зависимости от того, что размер реально полученного дохода, с точки зрения
налогового контроля, для них не имеет значения, они обязаны соблюдать
требования Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники
при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием
платежных карт"[30].
3.3. Упрощенная
система налогообложения, как приоритетное направление
Упрощенная
система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями
применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной
законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной
системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется
организациями и индивидуальными предпринимателями в добровольном порядке.
Касается
она организаций и индивидуальных предпринимателей, годовой оборот которых не
превышает 15 млн. рублей (или стоимость амортизируемого имущества, не превышает
100 млн. рублей), а число работающих составляет не более 100 человек.
Данная
система налогообложения не распространяется на: организации, имеющие филиалы и
(или) представительства; банки; страховщиков; негосударственные пенсионные
фонды; инвестиционные фонды; профессиональных участников рынка ценных бумаг; ломбарды;
организации и индивидуальных предпринимателей, занимающихся производством
подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за
исключением общераспространенных полезных ископаемых; организации и индивидуальных
предпринимателей, занимающихся игорным бизнесом; нотариусов, занимающихся
частной практикой; организации и индивидуальных предпринимателей, являющихся
участниками соглашений о разделе продукции; организации и индивидуальных
предпринимателей, переведенных на систему налогообложения в виде единого налога
на вмененный доход для отдельных видов деятельности; организации и индивидуальных
предпринимателей, переведенных на систему налогообложения для
сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет
более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный
капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов,
если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не
менее 50 %, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 %; организации и индивидуальных
предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый
(отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным
комитетом Российской Федерации по статистке, превышает 100 человек;
организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в их
собственности, превышает 100 млн. рублей.
Организации
и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную
систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года,
предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на
упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего
нахождения (места жительства) заявление. При этом организации в заявлении о переходе
на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за девять месяцев
текущего года.
Вновь
созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели,
изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать
заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с
подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации
и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения
в текущем календарном году с момента создания организации или с момента регистрации
физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
Применение
упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты
налога на прибыль организаций (для индивидуальных предпринимателей – налог на
доходы физических лиц), налога на добавленную стоимость, налога с продаж и
налога на имущество организаций уплатой единого налога, исчисляемого по
результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период
(календарный год). Такие организации также освобождаются и от уплаты единого
социального налога, но производят уплату страховых взносов в Пенсионный фонд
РФ.
Объектом
налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.
Выбор
объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. То есть, при
упрощенной системе налогоплательщик может выбирать схему налогообложения:
платить налог с дохода (налоговая ставка установлена в размере 6 %) или с
прибыли (налоговая ставка установлена в размере 15%). В случае отсутствия прибыли
предприниматель будет обязан выплатить налог в размере 1 % от выручки (минимальный
налог).
При
этом установлено, что, начиная с 1 января 2005 года для всех налогоплательщиков,
применяющих упрощенную систему налогообложения, предусмотренную главой 26-2 НК
РФ, объектом налогообложения признается доход, уменьшенный на величину расходов.
Существенно
расширен и детализирован перечень расходов, принимаемых к вычету. Малые
предприятия вычитают из налогооблагаемой базы расходы на приобретение основных
средств, расходы на приобретение нематериальных активов, расходы на ремонт основных
средств (в том числе арендованных), материальные расходы, расходы на оплату
труда и другие расходы, в том числе проценты по кредитам, арендные платежи,
командировочные расходы, расходы на рекламу.
Налоговые
декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками –
организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым
периодом. Налогоплательщики – индивидуальные предприниматели – не позднее 30
апреля.
Перешедшим
на упрощенную систему налогообложения не надо вести полномасштабный
бухгалтерский учет. Малому бизнесу разрешено ограничиться ведением одной лишь
книги доходов и расходов. К особенностям новой упрощенной системы, связанным с
особенностями начисления налогов, можно отнести кассовый метод начисления выручки,
где датой получения доходов признается день поступления средств на счета в
банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных
прав.
Доходы
от уплаты налога при применении упрощенной системы налогообложения
распределяются органами федерального казначейства по уровням бюджетной системы
Российской Федерации по следующим нормативам отчислений:
- в
федеральный бюджет – 30 %;
- в
бюджеты субъектов Российской Федерации – 15 %;
- в
местные бюджеты – 45 %;
- в
бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования – 0,5 %;
- в
бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования – 4,5 %;
- в
бюджет Фонда социального страхования – 5 %.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Современное
налогообложение как основной метод мобилизации финансовых ресурсов возникло в
результате длительной эволюции государственного устройства. Развитие, изменение
форм государственного устройства, как правило, сопровождалось преобразованием
налоговой системы. Общепризнанные основы цивилизованного налогообложения
сложились сравнительно недавно.
Предпринимательская
деятельность - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность
физических лиц, направленная на систематическое получение личного дохода от
пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг
лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Таким
образом, предпринимательская деятельность может считаться таковой, если она
самостоятельна, организована по личной инициативе гражданина, осуществляется на
свой риск, предполагает не только экономическую самостоятельность, но и
самостоятельную ответственность за результаты деятельности и направлена на
получение дохода.
Для
целей налогообложения в п.2 ст.11 НК РФ приведены специальные определения
понятий физического лица и индивидуального предпринимателя. Налоговые термины и
понятия, определенные в указанной статье Налогового кодекса РФ, носят
обобщающий либо уточняющий характер с целью удобства их использования:
индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в
установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники,
частные детективы; физические лица - это граждане Российской Федерации,
иностранные граждане, лица без гражданства. Статья 83 НК РФ устанавливает
обязательную постановку налогоплательщиков - физических лиц на учет в налоговых
органах независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает
возникновение обязанности по уплате налога. В соответствии с п.1 ст.38 НК РФ
таким обстоятельством является наличие у физического лица объекта
налогообложения (имущество, доход, стоимость реализованных товаров, выполненных
работ, оказанных услуг либо иное основание, с наличием которого возникают обязанности
по уплате налога). Таким образом, независимо от того, возникнут ли у лица,
зарегистрировавшегося в качестве индивидуального предпринимателя или
получившего документ, подтверждающий право осуществления деятельности, объекты
налогообложения, данные лица обязаны встать на учет в налоговом органе.
На основании
положений главы 14 НК РФ налоговый контроль осуществляется налоговыми органами
в следующих формах: 1) налоговый учет индивидуальных предпринимателей; 2)
налоговые проверки; 3) налоговый контроль за расходами физических лиц.
На
основании п.1 ст.32 НК РФ на налоговые органы в рамках осуществления налогового
контроля возложены обязанности по соблюдению законодательства о налогах и сборах,
по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а
также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, по ведению в
установленном порядке учета налогоплательщиков.
На
основании п.1 ст.23 НК РФ на индивидуальных предпринимателей
-налогоплательщиков, возложены обязанности по уплате законно установленных
налогов и сборов, по постановке на учет в налоговых органах, по ведению в
установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения.
Каждый
индивидуальный предприниматель может применять либо традиционную систему
налогообложения своих доходов от предпринимательской деятельности, либо упрощенную
систему налогообложения. При этом выбор между этими двумя системами налогообложения
должен быть сделан уже при государственной регистрации в налоговых органах.
Кроме того, существует еще система взимания единого налога на вмененный доход
(ЕНВД) для определенных видов деятельности.
При
исчислении налогооблагаемого дохода предпринимателя учитываются все доходы,
полученные им в налоговом периоде.
Для
большей стабильности законодательства и упрощения налоговой системы необходимо
привести в порядок всю систему не только законодательных, но и подзаконных
нормативных актов, регулирующих налоговые вопросы.
Необходимо,
чтобы право на толкование законодательных и других нормативных актов, связанных
с налоговыми вопросами, было предоставлено только тем органам, которые их
принимают. Если закон принят Государственной Думой, только она должна иметь
право толковать этот закон.
Не
менее важным является установление паритетных отношений между налогоплательщиками
и налоговыми органами.
Очевидно,
во многих случаях необходимо вводить новые правила и новые инструменты потому, что
старые уже не могут работать, не способны обеспечить интересы государства и не
устраивают налогоплательщиков. Зачастую российское налоговое законодательство
запаздывает и своевременно не видит проблем, существующих в реальной жизни и
актуальных для налоговых органов и налогоплательщиков. Для решения возникших и
будущих проблем неизбежно понадобятся новые подходы и абсолютно новые
инструменты, которые нужно осторожно вводить в действие, тщательно анализируя и
прописывая их в законе.
Столь
же очевидно, что требуется определенное время, прежде чем нюансы таких новаций
станут понятными для участников налоговых правоотношений и эффективно заработают.
При этом встраивать новые налоговые механизмы следует предельно аккуратно. Вряд
ли возможны прямые заимствования из зарубежного законодательства, зачастую использующего
довольно тонкие механизмы, адаптированные к иным условиям, совершенствовавшиеся
в течение долгого времени, базирующиеся на иных правовых традициях и подкрепленные
разработанными методиками и судебной практикой. Тонкие правила – дело будущего,
но движение в этом направлении надо начинать. Сегодня экономике нужны более простые
– и что немаловажно – более дешевые налоговые инструменты. На нынешнем этапе
развития налоговой системы простота и дешевизна могут оказаться важнее высокой
точности и справедливости.
Россия
делает пока только первые шаги в этом направлении и вводит упрощенные правила,
которые не позволяют в полной мере решить проблему трансфертного ценообразования
и открывают широкие возможности для «налогового планирования» с целью обхода
ограничений. Но не вызывает сомнений, что за первыми шагами последуют и другие,
что достаточно примитивные правила будут заменяться все более сложными, но и
все более справедливыми. Понадобится несколько лет, чтобы добиться паритета между
интересами государства и налогоплательщиков, разработать методики контроля и
учета существенных для принятия решения факторов, обобщить судебную практику по
подобным делам с тем, чтобы выработать критерии для случаев, когда законодатель
оперирует оценочными категориями. Однако некоторые направления
совершенствования налогового законодательства – включая исправление сделанных
ошибок – отчетливо видны уже сейчас. Они связаны с расширением возможностей и
состава инструментов контроля за ценами отдельных сделок на основе сравнения их
с рыночными. Другое направление – пересмотр установленных правил определения и
критериев взаимной зависимости участников этих сделок.
Для
проведения налоговой реформы, стимулирующей рост производства, устойчивые темпы
развития, сложились и экономические и политические условия.