Полный текст:
Содержание
Вариант
12. 3
Вопрос 1
. 3
Задание 2. 13
Список литературы.. 17
Вариант 12
Вопрос 1 . Аналитические процедуры аудита
Аналитические процедуры играют значительную роль в
теории и практике аудита. В результате применения аналитических процедур
повышается качество проверок благодаря акцентированию внимания на потенциально
"опасных" зонах и минимизации на этой основе риска необнаружения, а
также снижаются затраты на проведение аудита, поскольку объем проверок
сокращается. В статье приводятся основные характеристики аналитических процедур
и используемые в них методы.
В соответствии с Правилом (стандартом)№20 «Аналитические
процедуры», введенным Постановлением Правительства РФ от 16.04.2005 №228 [6] аудиторы могут применять аналитические
процедуры на всех стадиях проведения аудита (Таблица 1).
Таблица 1
Этапы использования аналитических
процедур
Использование аналитических процедур
v
v
v
На стадии
планирования
В качестве процедур
проверки по существу
На завершающей
стадии аудита
Выполнение аналитических процедур на этой стадии
способствует пониманию деятельности клиента, выявлению зон возможного риска
Целью использования процедур проверки по существу
является снижение риска необнаружения в отношении определенных утверждений в
бухгалтерской отчетности
Целью аналитических процедур, применяемых
аудитором на данном этапе, должно быть определение того, сопоставимы ли
результаты деятельности предприятия, положение его дел и вся прочая
информация, включенная в бухгалтерскую отчетность, друг с другом и
представлением о бизнесе, которое сложилось у аудитора
Аналитические процедуры по сути являются способами
получения аудиторских доказательств в ходе проведения аудиторской проверки, они
являются довольно сложным инструментом, используемым аудитором.
Задачи аналитических процедур состоят в выявлении,
анализе и оценки соотношений между финансово - экономическими показателями
деятельности аудируемого экономического субъекта, а применение их основано на
связи между анализируемыми показателями.
Аналитические процедуры, как часть аудиторских процедур, представляют собой
определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых и надежных
аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.
Сложность аналитических процедур окупается их
эффективностью, т.к. более сложные аналитические процедуры позволяют выявить
более существенные искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Основной целью аудита также является выявление
резервов лучшего использования финансовых ресурсов на предприятии, анализ
налогообложения, разработка мероприятий по улучшению финансового положения
экономического субъекта, оптимизация затрат, доходов и расходов от
деятельности.
Аналитические процедуры, проводимые аудитором на
протяжении всего процесса аудита экономического субъекта, позволяют повысить
качество аудита, существенно сократить трудозатраты.
Оптимизация трудозатрат проведения аудиторской
проверки является важным и поэтому аналитические процедуры являются одним из
способов получения аудиторских доказательств, проведение которых дает возможность
получения значительного объема информации и требует намного меньше затрат,
нежели проведения детального тестирования.
Так как в настоящее время конкуренция на рынке
аудиторских услуг очень высока,
руководителям аудиторских компаний необходимо постоянно отслеживать стоимость
своих услуг, чтобы не потерять имеющихся клиентов и приобретать новых, для чего
необходимо постоянно контролировать и
оптимизировать затраты на проведение аудиторских проверок, максимально снижая
неоправданные расходы. В этом случае большую роль играет уровень трудозатрат на
проведение проверки.
Среди аудиторских процедур выделяют аудиторские
процедуры по существу, к которым можно отнести:
независимые аудиторские процедуры;самостоятельные аудиторские процедуры
Процедуры первого вида относятся непосредственно к
детальной проверке данных бухгалтерского учета, правильности отражения оборотов
и сальдо по счетам бухгалтерского учета и достоверности отражения информации в
финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Сюда также можно отнести и
контрольные аудиторские процедуры, которые заключаются в проверке
надежности конкретных средств внутреннего контроля аудируемого экономического
субъекта.
Процедуры второго вида –это аналитические процедуры,
которые включают анализ и оценку полученной в ходе аудиторской проверки
информации, исследование важнейших финансовых и других показателей, выявление
необычных отклонений основных показателей финансово-хозяйственной деятельности
от их ожидаемых значений, выявлений причин таких искажений.
Правило (стандарт) N 8 "Оценка аудиторских рисков
и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом" устанавливает
единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внутреннего
контроля, а также аудиторского риска и его составных частей.
Под термином "система бухгалтерского учета"
понимается упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в
денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении
путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Под термином "система внутреннего контроля" понимается совокупность
организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого
лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения
финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов,
выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также
своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В процессе получения информации о системах бухгалтерского учета и
внутреннего контроля на предприятии, необходимой для планирования аудиторской
проверки, аудитор получает определенные знания о структуре этих систем и их
функционировании. При этом могут быть
использованы:
1) запросы, которые направляются представителям руководства,
персоналу, выполняющему руководящие и контролирующие функции, и другим
сотрудникам на разных уровнях организационной структуры аудируемого лица, а
также пособия по процедурам внутреннего контроля, описания служебных
обязанностей и т.п.;
2) документы и записи, ведущиеся в рамках систем
бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
3) наблюдение за деятельностью и операциями
аудируемого лица, в том числе за организацией компьютерных операций.
Аудитором также могут использоваться и методы
экономического анализа, например, при оценке допущения непрерывности
деятельности проверяемого экономического субъекта (сможет ли он в дальнейшем
осуществлять свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как
минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом).
Экономический анализ аудиторами может осуществляться
не только в рамках аудиторской проверки, но и в качестве сопутствующих аудиту услуг.
Выполнение аналитических процедур состоит из:
определения цели процедуры, выбора метода процедуры, непосредственно проведения
процедуры и анализа результатов.
Как отмечалось ранее, аудиторские процедуры
применяются на всех стадиях проверки.
Независимо от стадии аудита применение аналитических
процедур включает следующие этапы:
определение общей цели;
конкретизация цели;
установление вида аналитических процедур;
определение информационного массива;
осуществление аналитических процедур;
анализ результатов и формулирование выводов.
Целевая направленность и информационный массив
проведения аналитических процедур определяются стадией аудита, на которой они
осуществляются.
Как показано в Таблице 1 на стадии планирования
аудиторские процедуры могут применяться с целью понимания деятельности
аудируемого лица и выявления областей возможного риска.
Применение аналитических процедур может указать на
определенные особенности деятельности аудируемого лица, которые ранее аудитором
были неизвестны и которые в последствии помогут ему при определении характера,
временных рамок и объема других аудиторских процедур.
В процессе планирования аудита
экономический анализ осуществляется с целью определения сущности, содержания и
временных границ основной программы проверки. Результаты такого анализа должны
углублять и расширять представление аудитора о бизнесе клиента, о
финансово-хозяйственных фактах и операциях, имевших место со времени последней
проверки, а также помогать выявлять возможные преднамеренные ошибки в
отчетности. Например, сопоставление показателей финансово-хозяйственной
деятельности за проверяемый отчетный год с показателями предыдущих периодов
позволяет выявить основные тенденции и произошедшие специфические события.
На стадии планирования
аудита более всего применимы:
Анализ
изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и
относительных коэффициентов, связанных с ними. Примером аналитических процедур
на стадии планирования является изучение динамики оборотов по тем или иным
счетам бухгалтерского учета с целью выявления критических периодов, требующих
более пристального внимания при проверке.Перекрестная
проверка корреспондирующих показателей отчетности. Целью такой процедуры помимо
проверки собственно корректности представления информации в отчетности, может
быть и выявление проблемных участков учета, нетипичных операций, критических
периодов.Изучение
взаимосвязи между данными бухгалтерского учета и небухгалтерской информацией.
Например, информация отчетности клиента о состоянии дебиторской/кредиторской
задолженности позволяет аудитору проверить корректность заполнения показателей
о расчетах в приложении к балансу (форма № 5), в которой отражаются данные о
дебиторской и кредиторской задолженности организации, учитываемой на счетах
учета расчетов. В результате они могут выявить области проверки, требующие
дополнительных аудиторских процедур.
При формировании
общего плана и
программы аудита применение аналитических процедур
способствует сокращению количества и объема различных аудиторских процедур.
Правильно организованный предварительный аналитический
обзор может позволить аудиторам достаточно подробно ознакомиться с бизнесом
клиента. Многие аудиторы начинают этот обзор с изучения сопоставимых финансовых
отчетов и подсчета долевых соотношений и изменений по счетам баланса и отчета о
доходах.
Цель применения аналитических процедур при общей
проверке финансовых отчетов состоит в оказании помощи аудитору в формировании
его обоснованного компетентного мнения.
Таким образом, основной целью является предварительное
диагностирование искажений бухгалтерской отчетности; для его эффективности
такое диагностирование— как и в других областях человеческой деятельности
—должно быть более простым и дешевым, чем точные и надежные методы,
ориентированные на работу с бухгалтерской документацией.
Общие подходы к применению аналитических процедур в
ходе аудита достоверности бухгалтерской отчетности отражены в Федеральном
правиле (стандарте) N 20 "Аналитические процедуры", согласно которому
применение этих процедур основывается на допущении о наличии
причинно-следственной связи между показателями, характеризующими деятельность
клиента. При этом выявление нетипичных, несоразмерных (неожиданных) изменений
не всегда выступает доказательством наличия погрешности в учетном процессе, а
лишь сигнализирует о вероятности их наличия, а в ряде случаев может выступать
следствием действия объективных экономических процессов. В этой связи
выявленные необычные отклонения (колебания) и их причины подлежат детальному
анализу.
При использовании
аналитических процедур в качестве
процедур проверки по существу аудитор должен рассматривать следующие
факторы:
цели
аналитических процедур и степень, в которой можно полагаться на их результаты;тип
и структуру организации;наличие
информации финансового и нефинансового характера;достоверность
имеющейся в наличии информации;источник
имеющейся информации;сопоставимость
имеющейся информации;знания,
полученные во время проведения предыдущих аудиторских проверок.
Выбор метода зависит от цели их проведения и
определяется аудитором.
К основным методам аналитических процедур можно
отнести:
Числовые и процентные сравнения;
Коэффициентный анализ;
Анализ, основанный на статистических методах;
Корреляционный анализ;
Другие.
Применяя данные методы, аудитор проводит:
Сравнение фактических показателей с плановыми
(сметными). Исследование наиболее важных сфер (в которых есть резкие отклонения
фактических показателей от плановых) может выявить свидетельства потенциальных
ошибок (их отсутствие может говорить о том, что ошибки маловероятны).
Аналитические процедуры этого типа широко практикуются, например, при аудите
государственных предприятий. Здесь необходимо учитывать два момента: насколько
можно доверять прогнозам клиента (для этого аудитор беседует о процедурах
составления прогнозов с персоналом клиента) и какова вероятность того, что
текущая финансовая информация была изменена персоналом клиента в соответствии с
прогнозными расчетами (для сведения этой вероятности к минимуму аудитор
оценивает риск контроля и проводит детальное тестирование фактических данных).
Сравнение показателей отчетного периода с показателями
предыдущих периодов (резкие колебания должны привлечь внимание аудитора, они
могут быть связаны с изменением экономических условий или с погрешностями
финансовой отчетности).
На этапе завершения аудита
аналитические процедуры играют роль окончательной проверки наличия в
бухгалтерской отчетности существенных искажений или других финансовых проблем.
На данном этапе могут проверены обобщающие показатели деятельности
экономического субъекта :прибыли, объема реализации, фонда заработной платы и
т.д. с данными предыдущих периодов.
На этапе завершения аудиторской
проверки могут быть рассчитаны чистые активы, проведены процедуры по выявлению
признаков неплатежеспособности.
Сравнение фактических финансовых показателей с
определенными аудитором прогнозными показателями (аудитор строит предполагаемый
баланс для сопоставления его с фактическим; суть этой процедуры состоит в том,
что аудитор сравнивает сальдо счета с другими остатками или счетом прибылей и
убытков либо строит свои предположения на основе сложившихся тенденций).
Вычисление коэффициентов финансового состояния
организации и анализ их динамики (на основе анализа аудитор делает важные выводы
о жизнеспособности клиента).
Сравнение показателей проверяемого экономического
субъекта со среднеотраслевыми данными (значительные отклонения должны быть
изучены аудитором, однако необходимо учитывать различия в учетной политике
предприятий, экономических условиях и возможной специфичности продукции,
выпускаемой отдельными предприятиями); в некоторых случаях целесообразно
произвести сравнение с показателями предприятия-аналога.
Соотношения, используемые в аналитической процедуре,
должны быть правдоподобны и предсказуемы. Правдоподобность предполагает
существование явной причинно-следственной связи.
Использование аналитических процедур в процессе аудита
позволяет аудитору произвести оценку финансовых показателей путем изучения
вероятных зависимостей между ними. Это в свою очередь дает возможность оценить
эффективность методов планирования, используемых организацией, выявить
сложившиеся тенденции, области потенциального риска, вероятность банкротства и
т.д.
Расчет чистых
активов и основных коэффициентов являются аналитическими процедурами, которые могут позволить
установить, что существует сомнение в применимости допущения непрерывности
деятельности, в том, что экономический
субъект будет способен продолжать свою
деятельность в будущем.
Принцип непрерывности деятельности предприятия
проявляются в том, что при ведении бухгалтерского учета и составлении финансовой
отчетности бухгалтера должны исходить из
того, что предприятие не будет ликвидировано, не собирается существенно
сокращать свою деятельность, будет продолжать выполнять свои обязательства.
Во время проведения аудиторской проверки аудитор может
засомневаться в том, что предприятие способно продолжать свою деятельность,
например, в случае отрицательной величины чистых активов, или если их величина
на протяжении длительного периода ниже уставного капитала, существенные
отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое
положение экономического субъекта, от нормальных значений; значительные убытки
от основной деятельности; неспособность погашать кредиторскую задолженность в
положенные сроки.
Могут быть и другие основания, по которым возникает
сомнение в применимости принципа непрерывности деятельности предприятия.
Профессиональное
суждение аудитора по данному вопросу может основываться на знание им
соответствующих событий и условий, которые имеют место на момент завершения
аудиторской проверки и окончания сбора аудиторских доказательств.
При
применении аналитических процедур положительным моментом является то, что с их
помощью может быть произведена оценка ликвидности, рентабельности, финансовой
устойчивости, как на определенную дату, так и за прошлые отчетные периоды,
помогают концентрировать внимание на важных моментах, что значительно сокращает
объем проверки и сроки ее проведения.
Задание 2
Оформите информационное письмо для руководства
предприятия, укажите какова его роль в оценке достоверности финансовой
отчетности.
Решение ситуации:
В соответствии с Федеральным правилом(стандартом)
аудиторской деятельности №22 «Сообщение информации, полученной по результатам
аудита, руководству аудируемого лица и
представителям его собственника» [6] руководству аудируемого лица и собственникам
в дополнение к аудиторскому заключению может предоставляться отдельный отчет
(письмо, письменная и устная информация, оформленная в рабочих документах
аудитора), отражающий общий подход аудитора к проведению аудита и его объему,
обеспокоенность по поводу ограничений объема аудита, возможное влияние на
финансовую отчетность, значимых рисков и факторов, которые должны быть раскрыты
в отчетности, предполагаемые модификации аудиторского заключения, другие
вопросы, заслуживающие внимания представителей собственника и руководства.
Аудитор должен сообщить представителям собственника о
не исправленных аудируемым лицом корректировках, предложенных аудитором в ходе
аудита, признанных руководством аудируемого лица несущественными, по
отдельности или в совокупности для финансовой (бухгалтерской) отчетности в
целом.
Неосуществленные корректировки, о которых будет сообщаться
представителям собственника, не должны быть ниже выбранного значения уровня
существенности
В частности по
результатам проведения аудита может быть оформлено следующее Информационное
письмо в адрес руководства предприятия и собственников.
Руководству и
собственникам
ООО «Аптека Суперфарма»
Информационное письмо по результатам проведения аудита
за 2008 год
В соответствии с
договором №131 от 16.02.2008 ООО «Аудит»
проведена аудиторская проверка финансово-хозяйственной деятельности ООО «Аптека
Суперфарма» за период с 01.01.2008 по 31.12.2008 г с целью выражения мнения о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствия порядка ведения
бухгалтерского учета законодательству РФ.
Аудиторской
компанией проведена проверка прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности ООО «Аптека Cуперфарма» за 2008 год, которая подготовлена исходя из требований Федерального закона «О бухгалтерском учете» [5]
и Положения по ведению бухгалтерского
учета и отчетности в Российской Федерации [7].
Аудит
планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в
том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных
искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на
основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в
финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной
деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил
подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также оценку общего представления о
финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Письменная
информация (Отчет) аудитора, которая будет представлена по результатам аудита, не может рассматриваться как полный отчет обо
всех существующих недостатках. Она посвящена лишь тем из них, которые были
обнаружены в процессе аудиторской проверки.
В
ходе проведения аудиторской проверки были выявлены факты занижения доходов от
продаж продукции, исправления по которым не были внесены в данные
бухгалтерского учета и финансовую отчетность, в результате чего финансовая
(бухгалтерская) отчетность по состоянию на 31.12.2008 содержит искажения,
существенно влияющие на ее показатели.
Оценка уровня
существенности произведена на стадии планирования аудита в соответствии с Федеральным правилом
(стандартом) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите» [6] .
Существенность рассматривалась как на уровне
финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатка
средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и
случаев раскрытия информации, на основании чего был определен объем аудиторских процедур.
В ходе проведения аудиторской проверки был выявлен факт занижения объема доходов от
продаж продукции, в результате учитывая уровень существенности, аудитор пришел
к выводу о существенном искажении показателей финансовой отчетности. Аудитором
было рекомендовано внести соответствующие поправки в финансовую бухгалтерскую
отчетность.
Так как руководством аудируемого лица было принято
решение не вносить поправки в финансовую отчетность, ее показатели по состоянию на 31.12.2008
содержат существенные искажения вводит в заблуждение пользователей финансовой
отчетности.
По результатам проведенного аудита занижение объема
доходов от продаж за период с 01.01.2008 по 31.12.2008 составило 5285 тыс.руб.,
что превышает допустимое оценочное
значение уровня существенности 3800
тыс.руб.
В результате выявленного факта были также искажены
расчеты с бюджетом по налогу на прибыль в сторону их занижения на сумму 1268 тыс.руб.
С учетом вышеизложенных фактов нераспределенная
прибыль по результатам 2008 г
была занижена на 4017 тыс.руб.
В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) №6
аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)
отчетности» [6], с учетом вышеизложенных фактов, руководство аудиторской организации
пришло к выводу о выдаче аудиторского заключения с выражением отрицательного
мнения, в виду существенного искажения показателей финансовой (бухгалтерской)
отчетности.
Руководитель
ООО «Аудит»
Список литературы
1.Гражданский кодекс РФ
(часть вторая) от 26.01.1996 №14-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 22.12.1995) (ред от
09.04.2009) /доступ из информационно-правовой системы «Консультант-плюс»;
2. Гражданский кодекс
Российской Федерации (часть четвертая)" от 18.12.2006 N 230-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.11.2006)(ред. от 08.11.2008)
/доступ из информационно-правовой системы
«Консультант-плюс»;
3.Налоговый кодекс (часть
вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (принят ГД
ФС РФ от 19.07.2000, в редакции от 30.12.2008) /доступ из
информационно-правовой системы «Консультант-плюс»;
4. Федеральный закон от
30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (принят ГД ФС РФ 24.12.2008)/
доступ из информационно-правовой базы «Консультант-плюс»;
5. Федеральный закон РФ
от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. от 30.06.2006 № 86-ФЗ)/ доступ из
информационно-правовой системы «Консультант-плюс»;
6. Федеральные
правила(Стандарты) аудиторской деятельности, введены Постановлением
Правительства РФ от 23.09.2002 №696 (ред. от 19.11.2008 )/ доступ из
информационно-правовой базы «Консультант-плюс»;
7. Положение по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации,
утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34 н (в ред.от 26.03.2007 N 26н,)/ доступ из информационно-правовой
системы «Консультант-плюс» ;
8. Аманжолова Б.А.,
статья «Роль аналитических процедур в исследовании систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля», журнал «Аудиторские ведомости», 2005, №12;