Полный текст:
Содержание
ВВЕДЕНИЕ.. 3
Глава 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ.. 5
1.1. Понятие и признаки налогового правоотношения. 5
1.2. Участники налогового правоотношения. 10
Глава 2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА КАК ЭЛЕМЕНТЫ СОДЕРЖАНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ.. 16
2.1. Права налогоплательщика. 16
2.2. Обязанность налогоплательщика по уплате налогов и сборов. 20
2.3. Иные обязанности налогоплательщика. 25
Глава 3. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ КАК ЭЛЕМЕНТЫ СОДЕРЖАНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ.. 31
3.1. Права налоговых органов. 31
3.2. Обязанности налоговых органов. 34
ЗАКЛЮЧЕНИЕ.. 38
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ... 40
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность темы не вызывает сомнений. Реформирование российской экономики, политической системы и социально-культурной сферы немыслимо без создания эффективной налоговой системы. Эффективное функционирование налоговой системы, с одной стороны, является важной составляющей государственного суверенитета, с другой - гарантирует выполнение государством и его органами необходимых для поддержания такого суверенитета публичных социальных, политических, организационных и иных функций. Финансовое обеспечение государства осуществляется за счет различных видов государственных доходов.
Налоговое правоотношение является одной из центральных категорий налогового права, отражающей его своеобразие и место в правовой системе Российской Федерации. Общеизвестно, что налогообложение выступает важнейшей функцией государства, определяющим условием его суверенитета. При этом в современных условиях в процессе налоговых правоотношений аккумулируется около 90% денежных средств, выступающих финансовым обеспечением функционирования государства, реализации им своих функций. Иные (не налоговые, образующиеся вне налоговых правоотношений) источники формирования публичных (государственных и муниципальных) финансов незначительны. Поэтому правомерно утверждать, что одной из целей установления эффективного нормативного регулирования налоговых правоотношений выступает собственно обеспечение функционирования государства, в том числе в целях признания, соблюдения и обеспечения защиты прав и свобод человека и гражданина. Указанные обстоятельства обуславливают своевременность и актуальность настоящего исследования.
В числе современных авторов, обращавшихся к проблемам налогового правоотношения, следует назвать таких авторов, как: Е.М. Ашмарина, В.В. Бесчеревных, А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Л.Н. Воронова, С.А. Герасименко, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, В.И. Гуреев, А.В. Демин, Е.Н. Евстигнеев, С.В. Запольский, М.Ф. Ивлиева, Е.А. Имыкшенова, М.В. Карасева, А.Н. Козырин, Ю.А. Крохина, М.В Кустова, И.И. Кучеров, С.А. Кудреватых, Н.П. Кучерявенко, Е.У. Латыпова, О.А. Ногина, М.Ю. Орлов, В.А. Парыгина, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Э.Д. Соколова, А.А. Тедеев, К.Ю. Тотьев, Н.И. Химичева, И.С. Шаповалов, С.Д. Шаталов, Н.А. Шевелева, С.Д. Цыпкин и др.
Цель настоящего исследования состоит в том, чтобы на основе изучения налогового законодательства, научной литературы и правоприменительной практики комплексно исследовать основные проблемы налогового правоотношения. Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи:
- уточнить понятие и признаки налогового правоотношения;
- изучить состав участников налогового правоотношения;
- проанализировать права налогоплательщиков;
- исследовать обязанность налогоплательщиков по уплате налогов и сборов;
- рассмотреть иные обязанности налогоплательщиков;
- изучить права и обязанности налоговых органов;
- сформулировать предложения по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной практики.
Объектом исследования выступают институт налогового правоотношения. Предметом исследования являются нормы налогового законодательства; теоретические воззрения на разрабатываемые проблемы; судебная практика.
Методологическую основу исследования составляют исторический, формально-логический и системный методы научного познания. Для иллюстрации теоретических выводов использована судебная практика.
Курсовая работа состоит из введения, трех глав, разбитых на параграфы, заключения и списка литературы.
Глава 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ
1.1. Понятие и признаки налогового правоотношения
По вопросу о понятии налогового правоотношения в юридической литературе высказаны различные позиции. В специальной литературе сложилось два подхода к исследованию понятия налогового правоотношения. Первый из них основан на положениях ст. 2 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) и носит описательный характер. С его помощью налоговые правоотношения отграничиваются от смежных правоотношений: бюджетных, таможенных, административных и др.
Наиболее распространенное мнение высказывает Н.И. Химичева, которая характеризует налоговые правоотношения как урегулированные нормами налогового права общественные финансовые отношения, возникающие по поводу установления и взимания налогов с организаций и физических лиц[1]. Этого же определения придерживается О.В. Староверова. При этом автор утверждает, что налоговые отношения отличаются от финансовых и административных наличием особых элементов: субъектов и объектов[2]. В свою очередь, А.В. Брызгалин связывает сущность налогового правоотношения с установлением, введением и взиманием налогов и сборов. Он указывает, что «налоговые правоотношения можно определить как урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие в связи с установлением, введением и взиманием налогов и сборов»[3].
М.В. Кустова также определяет налоговые правоотношения как урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие в процессе организации и осуществления государственных налоговых изъятий принадлежащего организациям и физическим лицам имущества в целях финансового обеспечения публичной деятельности[4]. Стержнем налоговых правоотношений являются отношения по взиманию налогов, отмечает С.Г. Пепеляев[5].
Более широкого подхода придерживается М.В. Карасева: налоговые правоотношения представляют собой общественное отношение, возникающее на основе реализации норм налогового права[6].
По мнению Г.В. Петровой, налоговые правоотношения носят комплексный характер и вытекают из финансовых, конституционных, имущественных, административных управленческих, административно-процессуальных, арбитражно-процессуальных, гражданско-процессуальных, информационных отношений[7].
В.Ф. Евтушенко утверждает, что налоговые правоотношения характеризуются отчуждением определенной части собственности имущества, принадлежащего на праве собственности или ограниченном вещном праве. Поэтому основным в содержании налоговых правоотношений является уплата налогов. Это вытекает из конституционной нормы о необходимости каждого уплачивать законно установленные налоги и сборы. Причем все налоговое регулирование направлено на реализацию данной обязанности[8].
И.И. Кучеров определяет налоговые правоотношения как разновидность финансово-правовых отношений, урегулированных нормами налогового права, а также выделяет основные налоговые правоотношения и производные от них. К основным налоговым правоотношениям он относит отношения по установлению и взиманию налогов и сборов. К производным налоговым правоотношениям относит: отношения по введению налогов и сборов; отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля; отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений[9].
В соответствии со второй точкой зрения под налоговыми правоотношениями понимаются определенные экономические и организационные отношения, объективные свойства которых определяют необходимость их включения в сферу налогово-правового регулирования и охраны. Так, Д.В. Винницкий рассматривает налоговые правоотношения как «общественные отношения по распределению бремени публичных расходов среди членов общества, основанные на принципах равенства, всеобщности, экономической обоснованности (соразмерности), имеющие организационно-имущественный характер, способные существовать только в правовой форме, складывающиеся между субъектами, обладающими властными полномочиями (публичными субъектами) и не обладающими таковыми (частными субъектами)»[10].
Таким образом, большинство исследователей, признающих налоговое право подотраслью финансового права, естественно, согласны с точкой зрения о том, что налоговое правоотношение представляет собой один из видов финансового правоотношения. Сторонники отраслевой самостоятельности налогового права (в том или ином виде), как правило, придерживаются других позиций. Но единого непротиворечивого определения исследуемого понятия финансово-правовой наукой так и не выработано. Нет единства и по вопросу о качественных характеристиках (признаках) налогового правоотношения[11].
Статья 2 НК РФ устанавливает следующие группы налоговых правоотношений: 1) отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ; 2) отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля; 3) отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; 4) отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом к налоговым правоотношениям не относятся отношения по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, отношения, возникающие в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц.
Урегулированные нормами налогового права общественные отношения, являясь частью правоотношений, обладают всеми признаками последних: 1) участниками правоотношений могут быть только субъекты права, т.е. лица, наделенные правосубъектностью; 2) правоотношение характеризуется наличием юридической связи, в которой праву одной стороны соответствует обязанность другой стороны; 3) основой возникновения, изменения или прекращения правоотношений является правовая норма; 4) осуществление прав и исполнение обязанностей участниками правоотношений обеспечиваются мерами государственного принуждения, т.е. правоотношения охраняются государством[12].
Налоговые правоотношения представляют собой разновидность финансовых правоотношений, и поэтому им присущи особенные признаки финансовых правоотношений. Традиционно считается, что финансовые правоотношения характеризуются четырьмя специфическими признаками: 1) возникают и развиваются в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований; 2) одной из сторон всегда является государство, уполномоченный государством орган или муниципальное образование, что придает этому правоотношению властный характер; 3) характеризуются публичным характером; 4) являются имущественными, т.е. в конечном счете всегда возникают по поводу денежных средств.
Налоговые правоотношения обладают также индивидуальными признаками, присущими только данным отношениям и позволяющие не только выявить их сущностные черты, но и отграничить от смежных отношений.
1. Налоговые правоотношения изменяются, прекращаются только на основе норм законодательства о налогах и сборах. Общественные отношения в сфере налогообложения могут возникать и существовать только в правовой форме, только на основе норм законодательства. Конституция РФ предусматривает обязанность уплачивать только законно установленные налоги и сборы. В этом заключается одно из существенных отличий налоговых правоотношений от частноправовых. Так, гражданско-правовые отношения могут возникать и при наличии оснований, прямо не предусмотренных гражданским законодательством, но не противоречащих ему. Кроме того, исторически гражданские правоотношения складывались фактически и лишь впоследствии признавались государством.
2. Эти правоотношения существуют в сфере налогообложения, призваны воплотить возможности, которые заложены в экономической категории "налог".
3. Налоговые правоотношения опираются на существующую систему принципов налогового права, которые традиционно относятся к подотраслевым. Принципами налогового права в соответствии со ст. 3 НК РФ являются: всеобщность налогообложения, податное равенство, экономическая обоснованность налогов и сборов, конституционность налогообложения, законность установления налогов и сборов[13].
4. Для участников налоговых правоотношений присуще свойство налоговой правосубъектности. Налоговая правосубъектность представляет собой способность лица обладать субъективными правами, нести юридические обязанности, закрепленные законодательством о налогах и сборах, а также нести ответственность при совершении налоговых правонарушений[14].
Кроме того, «особенность налоговых правоотношений состоит в тесном переплетении в них публичного и частного интересов, высокой доле экономико-финансовых параметров, реализации их как управленческой функции государства, зависимости их от состояния всей финансово-экономической системы государства и ее места в мировом хозяйстве»[15].
Налоговые правоотношения основаны на властном подчинении одной стороны другой. Они предполагают субординацию сторон, одной из которых - налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит властное полномочие, а другой - налогоплательщику - обязанность повиновения[16].
Таким образом, налоговое правоотношение можно определить как урегулированное нормами законодательства о налогах и сборах имущественно-организационное публичное властное общественное отношение, складывающееся в сфере налогообложения между субъектами, наделенными налоговой правосубъектностью, обязательным участником которого является публично-правовое образование.
Обобщая высказанные в литературе точки зрения, можно предложить следующее определение. Налоговые правоотношения есть властные отношения между субъектами налогового права, регулируемые законодательством о налогах и сборах по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, реализации прав налогоплательщиков, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение правонарушений как налогоплательщиков, так и должностных лиц налоговых органов.
1.2. Участники налогового правоотношения
Субъект налогового права – это внешне обособленное, способное самостоятельно вырабатывать, выражать и осуществлять единую волю лицо, которое налоговое законодательство наделяет налогово-правовым статусом, то есть потенциальной способностью участвовать лично либо через представителя в налоговых правоотношениях[17].
Субъект налогового права характеризуют два основных признака: а) социальный, то есть внешняя обособленность, персонификация лица (выступление вовне в виде единого лица, персоны) и его способность свободно вырабатывать, выражать, осуществлять единую волю; б) юридический – признание за лицом способности выступать носителем тех или иных субъективных прав и обязанностей в сфере налогообложения, то есть участвовать в налоговых правоотношениях[18]. Юридический признак можно назвать «налоговой правосубъектностью».
Таким образом, налоговая правосубъектность как юридическое качество принадлежит лицу в силу закона и выражает его способность иметь, приобретать и осуществлять собственными действиями налоговые обязанности и права, а также способность организации нести ответственность за нарушение налогового законодательства. Основным содержательным компонентом налоговой правосубъектности лица является его способность нести обязанности. Данное обстоятельство обусловлено особенностями метода правового регулирования финансовых и, в частности, налоговых отношений.
Участник налогового правоотношения – правосубъектное лицо, у которого в рамках налогового правоотношения возникают субъективные юридические права и обязанности. Как видим, понятия «субъект налогового права» и «участник налогового правоотношения» близки, но не тождественны. Эти категории соотносятся как целое и часть (общее и частное): участник налогового правоотношения всегда выступает субъектом налогового права, поскольку обладает соответствующей правосубъектностью; но не всякий субъект налогового права является участником конкретного налогового правоотношения.
Согласно Конституции РФ элементом общей правосубъектности является обязанность каждого уплачивать законно установленные налоги и сборы; но реализуют эту обязанность субъекты, которые в реальной жизни связаны с определенными объектами налогообложения. Налоговая правосубъектность – легальная предпосылка для участия в налоговом правоотношении. Субъект налогового права – всегда лишь потенциальный участник налогового правоотношения, в реальной жизни он может никогда в него не вступить. Таким образом, участником налогового правоотношения является лицо, фактически реализовавшее свою налоговую правоспособность, носитель конкретных субъективных прав и обязанностей в сфере налогообложения[19].
Налоговая правосубъектность включает налоговую правоспособность и дееспособность. Налоговая правоспособность представляет собой способность лица согласно налоговому законодательству иметь соответствующие права и нести обязанности, дееспособность – способность лично участвовать в налоговых правоотношениях, а также нести ответственность за нарушения налогового законодательства. Для юридических лиц оба этих качества возникают одновременно – с момента государственной регистрации. У физических лиц налоговая правоспособность возникает с момента рождения и прекращается со смертью, наличие же налоговой дееспособности определяется установленными НК РФ юридическими фактами (возраст, вменяемость). Так, малолетний ребенок или невменяемый гражданин, являющиеся собственниками недвижимого имущества, обладают налоговой правоспособностью, но реализовать свои права и обязанности как налогоплательщики могут лишь через своих представителей; таким образом, налоговая дееспособность у них отсутствует.
Статья 9 НК в качестве участников налоговых правоотношений называет: налогоплательщиков; налоговых агентов; налоговые и таможенные органы. Очевидно, этот перечень не является исчерпывающим, поскольку налоговое законодательство упоминает и других субъектов, наделенных специальной налоговой правосубъектностью. К последним относятся, например, представители налогоплательщиков – законные и уполномоченные. Значительную роль в налоговых правоотношениях играют банки. В сфере налогового контроля могут быть задействованы эксперты, специалисты, понятые, свидетели. Нельзя не отметить регистрирующие и иные органы, обязанные согласно ст. 85 НК сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков. Важнейшими субъектами налогового права являются Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования. Законодательные (представительные) органы власти играют решающую роль в правоотношениях по установлению и введению налогов на соответствующей территории. Согласно п. 4 ст. 58 НК физические лица могут уплачивать налоги через кассу местной администрации либо через организацию федеральной почтовой связи, которые в этом случае также становятся участниками налоговых правоотношений, приобретая особые (отраслевые) права и обязанности, предусмотренные налоговым законодательством.
Как отмечает Ю.А. Крохина, фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства (муниципального образования), осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за налоговые правонарушения требует также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующим правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность[20].
Разумеется, основными субъектами налогового права являются налогоплательщик, с одной стороны, и государство в лице налоговых органов - с другой[21]. Участие всех иных лиц в налоговых правоотношениях носит факультативный, подчас эпизодический характер. В самом общем виде субъектов налогового права можно подразделить на три группы:
1. Физические лица, к которым НК РФ относит граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства. В отдельную подгруппу выделяются индивидуальные предприниматели.
2. Организации – юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (иностранные организации) (ст. 11 НК). Как видим, в налоговом праве понятие «организация» шире чем «юридическое лицо».
3. Публично-территориальные образования – Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования, участвующие в налоговых правоотношениях, как правило, в лице уполномоченных органов государственной власти и местного самоуправления. Такими органами являются законодательные (представительные) и исполнительные органы власти, налоговые, таможенные и финансовые органы, органы государственных внебюджетных фондов, органы внутренних дел и др.
Существуют и другие точки зрения по вопросу классификации субъектов налогового права. Например, Д.В. Винницкий предлагает выделять следующие виды субъектов налогового права: 1) физические лица; 2) организации; 3) государственные (муниципальные) органы; 4) общественно-территориальные образования[22]. На наш взгляд организации и государственные (муниципальные) органы не следует относить к разным группам субъектов налогового права, поскольку они обладают существенными общими чертами.
С.Г. Пепеляев среди участников налоговых правоотношений различает основные и факультативные. К основным относятся субъекты хозяйственной деятельности (налогоплательщики, налоговые агенты), государственные органы, обладающие полномочиями контроля и управления в налоговой сфере (налоговые, таможенные, финансовые органы, органы государственных внебюджетных фондов). В числе факультативных субъектов - лица, обеспечивающие перечисление и сбор налогов (банки, сборщики налогов), лица, предоставляющие необходимые данные (нотариусы, регистрирующие и лицензирующие органы), лица, предоставляющие профессиональную помощь (представители, налоговые консультанты), лица, участвующие в мероприятиях налогового конт-
роля (судьи, нотариусы, регистрирующие органы, эксперты, специалисты, переводчики) и правоохранительные органы (органы Федеральной службы налоговой полиции РФ)[23].
А.В. Брызгалин выделяет субъектов, обладающих частной налоговой правосубъектностью (налогоплательщики), субъектов, обладающих публичной налоговой правосубъектностью (налоговые, таможенные, финансовые органы, органы налоговой полиции) и субъектов, содействующих уплате налогов и (или) проведению налогового контроля (налоговые агенты, налоговые представители, банки, сборщики налогов, регистрирующие органы, участники мероприятий налогового контроля)[24].
По функционально-целевой роли, организационному статусу и наличию властных полномочий выделяются публичные и частные субъекты налогового права. Так, Р. Карапетян пишет: «Всех субъектов налогового права можно подразделить на частных и публичных субъектов. Эти виды субъектов представляют собой разные стороны налоговых правоотношений, имеющих противоположные фискальные интересы. Наличие непосредственного имущественного интереса относительно вступления в налоговые отношения позволяет выявить объединяющую их черту - наличие самостоятельного имущественного интереса в налоговых отношениях»[25].
Ряд авторов выделяют такую категорию, как «носители налога», понимая под ними лиц, которые фактически несут тяжесть налогообложения по завершению процессов переложения налога[26]. Прежде всего, имеется в виду косвенное налогообложение, когда налогоплательщик, уплачивающий налог, включает сумму налога в цену товаров (работ, услуг) и компенсирует свои затраты по уплате налога за счет покупателя. В данном случае понятия «налогоплательщик» и «лицо, несущее налоговое бремя», не совпадают. Полагаем, что термин «носитель налога» может использоваться как экономическая (но не правовая) категория в научном и учебном процессе. Но к участникам налоговых правоотношений носителей налога отнести нельзя, поскольку какими-либо юридическими правами и обязанностями в сфере налогообложения они не обладают.
Глава 2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА КАК ЭЛЕМЕНТЫ СОДЕРЖАНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ
2.1. Права налогоплательщика
Субъективное право налогоплательщика-организации – это предусмотренная налогово-правовой нормой мера дозволенного поведения, обеспеченная соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и гарантированная мерами административной и судебной защиты. Интересная мысль высказана С.Г. Пепеляевым: «В широком смысле права плательщиков налогов и сборов – это права на реализацию закрепленных в законодательстве основных (конституционных) принципов налогообложения»[27].
Главное в правах налогоплательщиков – возможность их использования по собственному усмотрению без угрозы применения государственных санкций. Субъективное право всегда выступает юридическим средством для достижения определенного интереса, блага, ценности[28]. Рассмотрим общие права и обязанности налогоплательщиков, закрепленные частью первой НК, остановившись на наиболее актуальных аспектах их реализации.
1) Право получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию (в том числе в письменной форме). Содержание такой информации определено законодателем исчерпывающим образом и включает сведения: о действующих налогах и сборах; о налоговом законодательстве и принятых в соответствие с ним иных нормативных правовых актах; о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов; о правах и обязанностях налогоплательщиков; о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц. Кроме того, налогоплательщики вправе получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения.
Прием налогоплательщиков в налоговых органах осуществляется ежедневно в течение всего рабочего дня. Работа сотрудников налогового органа по приему налогоплательщиков во время перерыва для отдыха и питания, установленного Правилами внутреннего трудового распорядка, должна быть организована по сменному графику в период времени с 11 часов 30 минут до 14 часов 30 минут.
Информирование налогоплательщиков может быть индивидуальным и публичным. Индивидуальное информирование предполагает обращение налогоплательщика с устным (по телефону или лично) или письменным запросом. Причем запрос может быть сделан и через представителя. Ответ должен быть дан налогоплательщику в течение 30 календарных дней с даты поступления запроса в налоговый орган. При необходимости срок рассмотрения письменного обращения может быть продлен, но не более чем на 30 дней, с одновременным информированием заявителя и указанием причин продления[29].
Публичное информирование осуществляется путем размещения информации на стендах, табло и иных технических средств, а также проведения Различного рода семинаров с налогоплательщиками.
2) Право получать от Минфина РФ письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, от финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований – по вопросам применения соответствующего регионального законодательства и муниципальных нормативных правовых актов. В силу п. 3 ст. 32 НК финансовые органы дают письменные разъяснения в пределах своей компетенции в течение двух месяцев со дня поступления соответствующего запроса. По решению руководителя (заместителя руководителя) соответствующего финансового органа указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
3) Право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном налоговым законодательством.
4) Право получать отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит. Данное право по своей природе близко к использованию налоговых льгот, но его отличительной особенностью является индивидуальный характер. Отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит представляют собой продление срока исполнения налоговой обязанности на определенный период времени. Глава 9 НК исчерпывающе устанавливает обстоятельства, дающие лицу возможность реализовать право на изменение срока уплаты налога. При наличии таких обстоятельств налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в предоставлении отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита.
5) Право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.
6) Право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, лично либо через своего представителя.
7) Право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок.
8) Право присутствовать при проведении выездной налоговой проверки.
9) Право получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов.
10) Право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения налогового законодательства при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков.
11) Право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц. Неправомерными являются акты и требования, не соответствующие НК или иным федеральным законам.
12) Право обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц.
13) Право на соблюдение и сохранение налоговой тайны.
Согласно ст. 102 НК налоговую тайну составляют любые полученные субъектами налогового контроля сведения о налогоплательщике, за исключением сведений: а) разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия; б) об ИНН; в) предоставляемых органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам). Налоговая тайна не подлежит разглашению, при этом к разглашению относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу государственного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей. Поступившие в налоговые органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа. Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица, определяемые соответственно ФНС, МВД и ФТС РФ.
14) Право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц. Согласно ст. 103 НК при проведении налогового контроля причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении не допускается. Если такие убытки причинены, они подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход). Следует отметить, что убытки, причиненные правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.
15) Право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК.
Пункт 2 ст. 21 НК устанавливает, что помимо прямо перечисленных в данной статье прав налогоплательщики имеют также иные права, установленные НК и другими актами налогового законодательства. Таким образом, законодатель произвел юридизацию субъективных прав налогоплательщиков, ограничив их правомочиями, прямо закрепленными в налоговом законодательстве. Проблема состоит в том, чтобы совместить нормативный характер прав налогоплательщика с общедозволительным типом правового регулирования, применяемого в отношении частных лиц, участвующих в налоговых правоотношениях, а именно «разрешено все, что прямо не запрещено законом». Это необходимо, в частности, для того, чтобы распространить на правомочия, прямо не закрепленные законом, средства административной и судебной защиты. Тем самым обусловливается необходимость использования в налоговом праве категории законные интересы налогоплательщика.
Согласно ст. 22 НК налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов; порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков определяется НК. Главное отличие субъективного права от законного интереса состоит как раз в том, что субъективное право всегда закрепляется нормативно, в то время как законные интересы представляют собой любые правомерные возможности, реализация которых прямо не запрещена налоговым законодательством. Многие права налогоплательщиков, выделяемые в литературе, – например, право на вежливое и уважительное отношение, право на признание действий добросовестными, право применять налоговое законодательство наиболее выгодным способом[30], – относятся именно к законным интересам налогоплательщика.
Таким образом, законные интересы – это субъективные права налогоплательщика, не оформленные нормативно; законность этих интересов состоит в том, что они не противоречат актам налогового законодательства. Например, налоговая оптимизация не закреплена в качестве права налогоплательщика, но может осуществляться в той мере, в какой она не противоречит действующим нормам налогового законодательства. Если права налогоплательщиков согласно ст. 22 НК обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов, то законные интересы – нет. Иными словами, поскольку законный интерес не оформлен нормативно, государство юридически не обязано содействовать его реализации. С другой стороны, законные интересы, наряду с правами, можно защищать в административном или судебном порядке.
2.2. Обязанность налогоплательщика по уплате налогов и сборов
Центральным звеном в предмете налогового права является налоговое правоотношение между государством и налогоплательщиком по поводу уплаты налогов и сборов. В его содержании выделяется юридическая обязанность налогоплательщика своевременно и в полном объеме уплачивать законно установленные налоги и сборы[31]. Ее традиционно называют налоговой обязанностью, учитывая особый, базовый характер в системе субъективных прав и обязанностей налогоплательщика. Таким образом, категория «налоговая обязанность» может употребляться в широком и узком значении. В первом случае под налоговой обязанностью понимают любую юридическую обязанность налогоплательщика, установленную налоговым законодательством, во втором – исключительно обязанность по уплате налога.
Некоторые авторы предлагают в качестве категории, равнозначной налоговой обязанности, использовать налоговое обязательство[32]. Основания для такого подхода дают, в частности, правовые позиции Конституционного Суда РФ[33]. Другие же авторы выступают резко против[34]. В частности, А.В. Демин пишет: «Термин «обязательство» имеет ярко выраженную частноправовую природу и основывается на свободно выраженном волеизъявлении лица тем или иным образом (по своему усмотрению) реализовать свою правосубъектность в рамках диспозитивного правового регулирования. Возникновение же и исполнение налоговой обязанности не зависят от желания (усмотрения, волеизъявления) самого налогоплательщика, а вытекают непосредственно из закона. Императивный метод налогового права не предполагает возможности освободить кого-либо от уплаты налога по усмотрению одного из участников налоговых правоотношений; тем более от исполнения налоговой обязанности не вправе отказаться сам налогоплательщик»[35].
Обязанность по уплате налога – единственная в системе обязанностей налогоплательщика – носит конституционно-правовой характер. В ст. 57 Конституции РФ устанавливается, что «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Несмотря на то, что эта норма расположена в главе второй «Права и свободы человека и гражданина», она в равной мере распространяет свое действие не только на физических лиц, но и на организации[36].
Налоговая обязанность возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных налоговым законодательством. Общими основаниями являются наличие у налогоплательщика объекта налогообложения и истечение налогового периода, по окончании которого налог должен быть исчислен и уплачен. В то же время по каждому налогу могут устанавливаться свои особенные основания – самостоятельные юридические факты, формирующие сложный фактический состав. Например, в отношении окладных налогов, исчисление которых производят налоговые органы (транспортный и земельный налог, налог на имущество физических лиц) таким основанием выступает обязательное уведомление налогоплательщика об уплате налога.
В силу ст. 44 НК налоговая обязанность прекращается: с уплатой налога (сбора); со смертью налогоплательщика-физического лица или с признанием его умершим; с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой РФ; с возникновением иных обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора.
По общему правилу налоговая обязанность прекращается ее надлежащим исполнением, то есть когда налог уплачен налогоплательщиком своевременно и в полном объеме. К числу иных обстоятельств, влекущих прекращение налоговой обязанности, можно отнести: удержание налога налоговым агентом (п. 2 ст. 45 НК); принудительное взыскание налога за счет безналичных денежных средств либо иного имущества налогоплательщика (ст. 46-48 НК); уплата налога реорганизованной организации ее правопреемником (ст. 50 НК); уплата налога лицом, уполномоченным органом опеки и попечительства, за безвестно отсутствующего налогоплательщика (п. 1 ст. 51 НК); уплата налога опекуном за недееспособного налогоплательщика (п. 2 ст. 51 НК); списание безнадежных долгов по налогам (ст. 59 НК); уплата налога поручителем за налогоплательщика (ст. 74 НК); зачет излишне уплаченной или излишне взысканной суммы налога в счет предстоящих платежей (ст. 78, 79 НК) и др.
Смерть налогоплательщика или признание умершим также прекращает налоговую обязанность, что обусловлено личным характером уплаты налога. Исключение составляют поимущественные налоги умершего лица либо лица, признанного умершим, которые погашаются в пределах стоимости наследственного имущества.
НК РФ предусматривает возможность приостановления исполнения налоговой обязанности. Согласно п. 3 ст. 51 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов и сборов физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными, а также обязанность по уплате причитающихся пеней и штрафов приостанавливается по решению налогового органа в случае недостаточности (отсутствия) денежных средств налогоплательщиков. При принятии в дальнейшем решения об отмене признания физического лица безвестно отсутствующим или недееспособным приостановленное исполнение налоговой обязанности возобновляется со дня принятия указанного решения.
Исполнение обязанности по уплате налога может быть как добровольным (уплата налога), так и принудительным (взыскание налога). Добровольность в данном случае понимается не как свобода выбора – платить или не платить налог по своему усмотрению, а как самостоятельное исчисление и уплата налога налогоплательщиком без применения мер государственного принуждения. Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Налоговая обязанность считается исполненной надлежащим образом, когда налог уплачен полностью и своевременно, то есть в установленный срок. При этом налогоплательщик вправе уплатить налоги досрочно.
Налоговая обязанность носит личный характер: «обязанность по уплате налога возникает только у того лица, у которого возник объект этого налога, во-вторых, источником, за счет которого производится уплата налога, являются собственные средства этого лица (в том числе и заемные)»[37].
По общему правилу налог должен быть уплачен самим налогоплательщиком. Возможность уплаты налога одним лицом за другое ограничивается случаями, прямо указанными в НК РФ (налоговые агенты, наследники, поручители, опекуны, правопреемники и др.), и осуществляется за счет имущества самого налогоплательщика. При этом какие-либо соглашения об уступках или переводе налоговых обязанностей между налогоплательщиком и третьими лицами – т.н. «налоговые оговорки» – ничтожны и не порождают правовых последствий[38].
В соответствии с п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на его счете в банке. Если налог уплачивается наличными денежными средствами, налоговая обязанность считается исполненной с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк, кассу органа местного самоуправления либо соответствующую организацию связи. Как видим, «исполнение конституционной обязанности по уплате налога - многостадийный процесс, в котором помимо налогоплательщика участвуют и другие субъекты (банки и государственные органы)»[39].
При этом налог не признается уплаченным в случае: 1) отзыва налогоплательщиком платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд); 2) возврата банком налогоплательщику данного платежного поручения (например, при неправильном заполнении платежного поручения); 3) если на момент предъявления поручения в банк налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.
Надлежащее исполнение налоговой обязанности предполагает, что налог уплачен своевременно и в полном объеме. Сумма налога, не уплаченная в установленный срок, признается недоимкой, которая вместе с начисленными пенями образует налоговую задолженность налогоплательщика перед государством. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для применения со стороны государства мер принудительного исполнения налоговой обязанности[40].
Конституционность бесспорного порядка взыскания неуплаченных налогов с организаций была рассмотрена КС РФ, который сделал вывод о том, что бесспорный порядок взыскания налоговых платежей при наличии последующего судебного контроля как способа защиты прав юридического лица не противоречит требованиям Конституции РФ[41].
При принудительном взыскании налога налоговая обязанность признается исполненной с момента реализации имущества налогоплательщика и погашения задолженности за счет вырученных сумм (п. 8 ст. 48 НК РФ). Вместе с тем обязанность самого налогоплательщика по уплате налога в данном случае должна считаться исполненной уже с момента ареста (описи) его имущества. С этого момента налогоплательщик уже не вправе распоряжаться своим имуществом, и последующие действия с таким имуществом, включая его реализацию и перечисление вырученных от этого денежных средств в бюджет для погашения налоговой задолженности, осуществляются уже иным, специально уполномоченным законом и несущим за это ответственность лицом или органом[42].
2.3. Иные обязанности налогоплательщика
Общие обязанности налогоплательщиков подробно определены в ст. 23 НК РФ. Рассмотрим их более подробно:
1. Обязанность уплачивать законно установленные налоги. Данная обязанность является основной, все иные обязанности налогоплательщика носят вспомогательный характер, обеспечивая ее надлежащее исполнение. О значимости этой обязанности свидетельствует придание ей конституционно-правового статуса – закрепление в ст. 57 Конституции РФ обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы.
В литературе отмечается, что данная обязанность является сложной, состоящей не из одного, а из нескольких обращенных к налогоплательщику требований[43]. Требования, которые составляют содержание обязанности платить законно установленные налоги и сборы, закреплены законодательно. Невыполнение хотя бы одного из этих требований является нарушением всей, лежащей на налогоплательщике обязанности. Итак, обязанность по уплате налога должна быть исполнена: а) самостоятельно налогоплательщиком (п. 1 ст. 45 НК); б) в установленный законодательством срок (п. 1 ст. 45 НК); в) в установленном порядке (ст. 58 НК); г) в полном объеме (п. 1 ст. 46, ст. 122 НК).
Как верно отмечает Д.В. Винницкий, обязанность платить законно установленные налоги является основой правового статуса налогоплательщика. Именно в этой конституционной обязанности раскрывается сущность налогово-правового регулирования общественных отношений. Все остальные закрепленные законами обязанности налогоплательщика так или иначе направлены на то, чтобы обеспечить неукоснительное, правильное и своевременное выполнение этой главной обязанности[44]. Возложенные на налогоплательщика обязанности, такие как обязанность встать на учет в налоговые органы, обязанность представлять налоговые декларации, просто не имели бы смысла при отсутствии обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
2. Обязанность встать на учет в налоговых органах. Согласно ст. 83 НК РФ постановке на учет и включению в Единый реестр налогоплательщиков подлежат: а) организации и индивидуальные предприниматели – в связи с их государственной регистрацией; б) организации, имеющие обособленные подразделения; в) организации и индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности (хозяйственном ведении, оперативном управлении) недвижимое имущество и (или) транспортные средства.
3. Обязанность вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения. Эта обязанность касается как бухгалтерского, так и налогового учета. Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете», бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операции. Налоговый учет в соответствии со ст. 313 НК представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном порядке при исчислении налоговой базы текущего или будущих периодов. На основе данных этого учета налогоплательщиком исчисляется налоговая база по налогам по итогам каждого налогового периода.
Согласно ст. 11 НК, учетная политика для целей налогообложения есть выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Учетная политика утверждается локальным нормативным актом организации, как правило – приказом руководителя.
Анализ системы учета в зарубежных странах показывает, что обе системы учета (бухгалтерский и налоговый) взаимосвязаны[45]. На основе данных бухгалтерского учета налогоплательщики составляют налоговую отчетность. В нашей стране формирование данных налогового учета и налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, исходя из главы 25 НК РФ, происходит обособленно от бухгалтерского учета. По нашему мнению, такой подход по разделению бухгалтерского и налогового учета имеет ряд отрицательных фактов.
4. Обязанность представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена налоговым законодательством. Налоговая декларация выступает основным источником информации при проведении камеральной налоговой проверки.
Налоговая декларация представляется в установленные сроки каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате. При этом налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию вне зависимости от начисления налога по такой декларации, то есть обязанность по представлению налоговой декларации прямо не связана с наличием объекта налогообложения. Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено налоговым законодательством[46].
Характерен следующий прецедент: суд указал, что нормами НК РФ не предусмотрено освобождение налогоплательщика от обязанности представлять в налоговый орган декларации по налогам, если налогоплательщик фактически не ведет хозяйственной деятельности и в связи с этим отсутствует база для исчисления налогов[47]. Ответственность не может быть применена и за непредставление документа, который хотя и поименован в нормативном правовом акте как обязательный к представлению, но является приложением к налоговой декларации (налоговому расчету)[48].
5. Обязанность представлять по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций; представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете», за исключением случаев, когда организации не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от его ведения. При этом, бухгалтерская отчетность организаций состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, предусмотренных приложений к ним, аудиторского заключения и пояснительной записки (п. 2 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).
6. Обязанность представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. Речь идет о различного рода платежных поручениях, квитанциях, выписках банков, иных документах, свидетельствующих об уплате налога. Эти документы представляются по требованию должностных лиц налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля.
7. Обязанность выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей. Важно подчеркнуть, что законными требованиями налогового органа могут быть только требования, оформленные в соответствии с действующим законодательством. Такие требования должны быть предъявлены налогоплательщику в письменной форме, содержать необходимые реквизиты, указания на конкретные нарушения, допущенные налогоплательщиком, указания на соответствующие пункты и статьи актов законодательства о налогах и сборах, нарушенные налогоплательщиком. Так, судебная практика исходит из того, что применение ответственности за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, возможно только в случае отказа налогоплательщика предоставить имеющиеся у него документы, истребованные налоговым органом, либо иного уклонения от их предоставления[49].
8. Обязанность в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Обязанность предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы. При этом
Перечень обязанностей, закрепленных в ст. 23 НК, является открытым, то есть налогоплательщики обязаны нести и иные обязанности, предусмотренные налоговым законодательством. Так, налогоплательщики-организации письменно сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации либо месту жительства индивидуального предпринимателя: а) об открытии или закрытии счетов – в десятидневный срок; б) обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях – в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия; в) обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, – в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации; г) о реорганизации – в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения.
Как видим, налоговые обязанности могут иметь различное содержание. Большинство из них требуют совершения активных действий. Такие обязанности как обязанность по уплате налога, по постановке на налоговый учет, по предоставлению налоговым органам информации и другие могут быть исполнены только путем совершения организацией определенных действий[50]. Вместе с этим также существует налоговая обязанность, предусматривающая необходимость обязанного субъекта воздержаться от тех или иных действий (необходимость пассивного поведения). Это относится к обязанности налогоплательщика не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей. Но независимо от содержания налоговой обязанности (необходимость активного или пассивного поведения), она всегда выступает юридическим средством обеспечения такого поведения ее носителя, в котором нуждается Управомоченный и которое государство признает обязательным[51].
Глава 3. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ КАК ЭЛЕМЕНТЫ СОДЕРЖАНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ
3.1. Права налоговых органов
Налоговыми органами являются Федеральная налоговая служба (далее – ФНС РФ) и ее территориальные подразделения на местах. Создание каких-либо иных налоговых органов, не входящих в единую централизованную систему ФНС РФ, не допускается, что вытекает из принципа единства налоговой системы России. Правовой статус налоговых органов помимо НК регулируется Федеральным законом от 21.03.91 № 943-1 (ред. от 27.07.2006) «О налоговых органах»[52], Положением о ФНС РФ, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 (ред. от 10.08.2006)[53], и целым рядом ведомственных нормативных актов. Согласно п. 15 Указа Президента РФ от 09.03.2004 № 314 ФНС РФ находится в ведении Министерства финансов РФ. Вышестоящие налоговые органы вправе отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия налоговому законодательству.
Статьи 31 и 32 НК закрепляют общие права и обязанности налоговых органов. Соотношение нормативных категорий «права», «полномочия» и «обязанности» налоговых органов вызывает обоснованную дискуссию общетеоретического характера. Существуют следующие мнения по этой проблеме: 1) полномочия – это права налоговых органов; 2) полномочия – это обязанности; 3) права, обязанности и полномочия – понятия, тождественные между собой; 4) полномочия – это собирательная категория, включающая совокупность прав и обязанностей налоговых органов.
Разграничение «прав» и «обязанностей» применительно к налоговым органам является весьма условным в силу того, что реализация предоставленных прав для них является функционально-целевым назначением. Налоговые органы не вправе по своему усмотрению отказаться от реализации своих прав. То, что они делать вправе (например, проводить налоговые проверки или взыскивать недоимки), – они делать обязаны, и наоборот. Права и обязанности здесь сливаются воедино, образуют некий «сплав» право-обязанностей, нередко именуемых в литературе «государственно-властными полномочиями». Не случайно ст. 33 НК устанавливает, что должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.
Однако различие в правовой природе прав и обязанностей налоговых органов все-таки существует. Согласно ст. 22 НК права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанности должностных лиц налоговых органов. Таким образом, обязанности налоговых органов всегда так или иначе связаны с обеспечением прав налогоплательщиков, идет ли речь об осуществлении налогового контроля, возврате излишне уплаченных сумм налогов, соблюдении налоговой тайны или иных действиях. Обязанности налоговых органов как бы противостоят правам налогоплательщиков. Права налоговых органов имеют в этом контексте самостоятельное значение, им соответствуют уже обязанности (а не права) налогоплательщиков. Налицо классическая конструкция правоотношения, где субъективному праву одного участника соответствует юридическая обязанность другого[54].
К правам налоговых органов ст. 31 НК РФ относит следующие:
1) требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов;
2) проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК;
3) производить выемку документов при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены;
4) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими налогового законодательства;
5) приостанавливать операции по счетам налогоплательщика или налогового агента в банках и налагать арест на их имущество в порядке, предусмотренном НК;
6) в порядке, предусмотренном ст. 92 НК, осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества[55];
7) определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему РФ, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги;
8) требовать устранения выявленных нарушений налогового законодательства и контролировать выполнение указанных требований;
9) взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК;
10) требовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетов налогоплательщика или налогового агента и с корреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов и перечисления этих сумм в бюджетную систему РФ;
11) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;
12) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;
13) заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлениидействия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на правоосуществления определенных видов деятельности;
14) предъявлять в суды иски: а) о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК; б) о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК; в) о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите; г) в иных случаях, предусмотренных НК[56].
3.2. Обязанности налоговых органов
Среди функций налоговых органов в сфере налогообложения выделяют: а) учет налогоплательщиков; б) налоговый контроль; в) применение налоговых санкций; г) выработку налоговой политики государства; д) разъяснительную и информационную работу по применению налогового законодательства. Основная цель деятельности налоговых органов – обеспечение полного и своевременного поступления в бюджетную систему РФ налогов и сборов. Для реализации возложенных государством задач налоговые органы наделаются специальной компетенцией – совокупностью государственно-властных полномочий по определенным предметам ведения[57].
В силу ст. 32 НК налоговые органы обязаны:
1) соблюдать налоговое законодательство;
2) осуществлять контроль за соблюдением налогового законодательства, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;
3) вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц;
4) бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков (налоговых агентов) о действующих налогах и сборах, налоговом законодательстве и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения;
5) руководствоваться письменными разъяснениями Минфина РФ по вопросам применения налогового законодательства;
6) сообщать налогоплательщикам (налоговым агентам) при их постановке на учет сведения о реквизитах счетов Федерального казначейства, а также доводить до них сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему РФ;
7) принимать решения о возврате налогоплательщику (налоговому агенту) сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов;
8) соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее сохранение;
9) направлять налогоплательщику (налоговому агенту) копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных НК, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора;
10) представлять налогоплательщику (налоговому агенту) по его запросу справки о состоянии расчетов указанного лица по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа – в течение 5 дней со дня поступления письменного запроса;
11) осуществлять по заявлению налогоплательщика (налогового) агента совместную сверку сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов;
12) по заявлению налогоплательщика (налогового агента) выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этих лиц.
Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик полностью не погасил указанную в требовании недоимку, размеры которой позволяют предполагать факт совершения преступления, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
Кроме того, налоговые органы обязаны предоставлять государственным (муниципальным) заказчикам, а также органам, уполномоченным на осуществление функций по размещению заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд для государственных (муниципальных) заказчиков, информацию о наличии задолженности юридического или физического лица по начисленным налогам, сборам и иным обязательным платежам в бюджеты любого уровня или государственные внебюджетные фонды за прошедший календарный год, об обжаловании наличия такой задолженности и о результатах рассмотрения жалоб в срок не позднее десяти дней со дня поступления такого запроса.
Должностные лица налоговых органов обязаны: 1) действовать в строгом соответствии с НК и иными федеральными законами; 2) реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов; 3) корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам отношений, регулируемых налоговым законодательством, не унижать их честь и достоинство (ст. 33 НК).
На налоговые органы в полном объеме распространяется принцип законности. Согласно п. 3 ст. 30 НК они действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с действующим законодательством. Налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные проверяемым лицам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников при исполнении ими служебных обязанностей[58].
Причиненные проверяемым лицам убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК и иными федеральными законами (п. 1 ст. 35 НК). В данном случае налоговое законодательство конкретизирует применительно к налоговым правоотношениям норму, закрепленную в ст. 53 Конституции РФ: «Каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц».
К сожалению, доказать наличие, размер и причинно-следственную связь нанесенных убытков с неправомерными деяниями должностных лиц невероятно сложно. Порядок возмещения убытков регулируется гражданским законодательством. Поскольку налоговые органы являются представителями государства в налоговых правоотношениях, реальным ответчиком в данном случае выступает государство. Не случайно причиненные налогоплательщикам убытки возмещаются за счет федерального бюджета (п. 1 ст. 35 НК).
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В заключении сформулируем следующие выводы:
Налоговое правоотношение можно определить как урегулированное нормами законодательства о налогах и сборах имущественно-организационное публичное властное общественное отношение, складывающееся в сфере налогообложения между субъектами, наделенными налоговой правосубъектностью, обязательным участником которого является публично-правовое образование.
Обобщая высказанные в литературе точки зрения, можно предложить следующее определение. Налоговые правоотношения есть властные отношения между субъектами налогового права, регулируемые законодательством о налогах и сборах по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, реализации прав налогоплательщиков, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение правонарушений как налогоплательщиков, так и должностных лиц налоговых органов.
Участник налогового правоотношения – правосубъектное лицо, у которого в рамках налогового правоотношения возникают субъективные юридические права и обязанности. Статья 9 НК в качестве участников налоговых правоотношений называет: налогоплательщиков; налоговых агентов; налоговые и таможенные органы. Очевидно, этот перечень не является исчерпывающим, поскольку налоговое законодательство упоминает и других субъектов, наделенных специальной налоговой правосубъектностью. К последним относятся, например, представители налогоплательщиков – законные и уполномоченные. Значительную роль в налоговых правоотношениях играют банки. В сфере налогового контроля могут быть задействованы эксперты, специалисты, понятые, свидетели. Нельзя не отметить регистрирующие и иные органы, обязанные согласно ст. 85 НК сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков. Важнейшими субъектами налогового права являются Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования. Законодательные (представительные) органы власти играют решающую роль в правоотношениях по установлению и введению налогов на соответствующей территории. Согласно п. 4 ст. 58 НК физические лица могут уплачивать налоги через кассу местной администрации либо через организацию федеральной почтовой связи, которые в этом случае также становятся участниками налоговых правоотношений, приобретая особые (отраслевые) права и обязанности, предусмотренные налоговым законодательством.
Субъективное право налогоплательщика-организации – это предусмотренная налогово-правовой нормой мера дозволенного поведения, обеспеченная соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и гарантированная мерами административной и судебной защиты. Главное в правах налогоплательщиков – возможность их использования по собственному усмотрению без угрозы применения государственных санкций.
Центральным в предмете налогового права является налоговое правоотношение между государством и налогоплательщиком по поводу уплаты налогов и сборов. Обязанность по уплате налога носит конституционно-правовой характер. В ст. 57 Конституции РФ устанавливается, что «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Использование в налоговом праве категории «налоговое обязательство» вместо категории «налоговая обязанность» нецелесообразно. Перечень обязанностей, закрепленных в ст. 23 НК, является открытым, то есть налогоплательщики обязаны нести и иные обязанности, предусмотренные налоговым законодательством. Налоговые обязанности могут иметь различное содержание. Большинство из них требуют совершения активных действий.
Разграничение «прав» и «обязанностей» применительно к налоговым органам является весьма условным в силу того, что реализация предоставленных прав для них является функционально-целевым назначением. Налоговые органы не вправе по своему усмотрению отказаться от реализации своих прав. То, что они делать вправе (например, проводить налоговые проверки или взыскивать недоимки), – они делать обязаны, и наоборот. Права и обязанности здесь сливаются воедино, образуют некий «сплав» право-обязанностей, нередко именуемых в литературе «государственно-властными полномочиями».
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993 г. // Российская газета. 1993. № 237. 25 дек.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 17.05.2007) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст.3824.
3. Налоговый Кодекс Российской Федерации, часть вторая от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 24.07.2007) // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
4. Федеральный закон от 21.03.91 № 943-1 (ред. от 27.07.2006) «О налоговых органах» // Ведомости СНД и ВС РСФСР. 1991. N 15. ст. 492.
5. Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 N 506 (ред. от 06.06.2007) «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» // Собрание законодательства РФ. 2004. N 40. ст. 3961.
6. Приказ ФНС РФ от 10.08.2004 N САЭ-3-27/468@ (ред. от 16.09.2004) «Об утверждении Регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговых агентов» // Документы и комментарии. 2005. № 19.
7. Винницкий, Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики / Д.В. Винницкий. – СПб., 2003. – 397 с.
8. Винницкий, Д.В. Субъекты налогового права. - М., 2000. – 192 с.
9. Гаджиев Г.А. Конституционные принципы рыночной экономики (Развитие основ гражданского
10. Демин, А.В. Налоговое право России: Учебное пособие / А.В. Демин. - Красноярск, 2006. – 464 с.
11. Евтушенко В.Ф. Налоговые агенты как субъекты налоговых правоотношений / Под ред. И.И. Кучерова. М.: ИД "Юриспруденция", 2006.
12. Евтушенко В.Ф. Понятие и признаки налогового правоотношения в аспекте современного налогового права // Финансовое право. 2005. N 9.
13. Зарипов В.М. Законные способы налоговой экономии. М., 2003.
14. Кустова, М.В. Налоговое право России: Учебник / М.В. Кустова, О.А. Ногина, Н.А. Шевелева. – М., 2001. – 490 с.
15. Кучеров, И.И. Налоговое право России: Курс лекций / И.И. Кучеров. – М., 2001. – 360 с.
16. Ложников И., Колесенкова Л. Обеспечит ли налоговый учет данные для исчисления налога на прибыль? // Финансовая газета. 2001. № 45.
17. Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъектности // Государство и право. 2004. N 3.
18. Мышкин Б.В. Содержание налоговой правосубъектности сторон налоговых правоотношений // Государство и право. 2004. N 5.
19. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / под ред. А.В. Брызгалина. – М., 1997. – 600 с.
20. Налоговое право России: Учебник для вузов / отв. ред. проф. Ю.А. Крохиной. – М., 2003. – 656 с.
21. Налоговое право: Учебник / под ред. С.Г. Пепеляева. – М., 2004. - 591 с.
22. Петрова Г.В. Концептуальные проблемы теории и практики правового регулирования налоговых отношений // Законодательство и экономика. 2002. N 7.
23. Петрова Г.В. Современные проблемы развития теории и практики правового регулирования налогообложения в финансовой деятельности государства // Журнал российского права. 2002. N 8.
24. Скробов Б.В. Роль налоговых органов в выявлении признаков налоговых преступлений // Налоги (журнал). 2007. N 1.
25. Смирных С.Е. Проблемы классификации прав налогоплательщиков в свете совершенствования законодательства о налогах и сборах // Законодательство и экономика. 2006. N 12.
26. Староверова О.В. Налоговое право / Под ред. проф. М.М. Рассолова, проф. Н.М. Коршунова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2001.
27. Тедеев А.А., Парыгина В.А. Спорные вопросы сущности и понятия налогового правоотношения // Адвокат. 2006. N 8.
28. Фадеев Д.Е. Налоговое администрирование: новые правила – старые проблемы // Финансовое право. 2007. N 10.
29. Финансовое право Российской Федерации / Отв. ред. М.В. Карасева. М.: Юристъ, 2005.
30. Худяков, А.И. Основы налогообложения. / А.И. Худяков, М.Н. Бродский, Г.М. Бродский. – СПб., 2002. – 432 с.
31. Цыганков В.В. Исковые полномочия налоговых органов //Юрист. 2007. N7.
32. Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» // СЗ РФ. 1997. N 1. Ст. 197;
33. Определение Конституционного Суда РФ от 04.07.2002 № 202-О "По жалобе унитарного государственного предприятия "Дорожное ремонтно-строительное управление N 7" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации" //Вестник КС РФ. 2003. N1
34. Определение Конституционного Суда РФ от 10.01.2002 № 5-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества «Спецремстройнефть» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 8 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций».
35. Определение Конституционного Суда РФ от 10.07.2003 № 287-О // Вестник КС РФ. 2003. № 6.
36. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001. № 7.
37. Обзор судебной практики Верховного Суда РФ за четвертый квартал 1999 г.: утв. Постановлением Президиума Верховного Суда РФ от 05.04.2000 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2000. № 7.
38. Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации: Информ. письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 // Вестник ВАС РФ. 2003. № 5.
39. Постановление ФАС Северо-западного округа от 23.07.02 № А26-1612/02-02-03/70 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
[1] Химичева Н.И. Финансовые правоотношения, их особенности и виды // Финансовое право. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юристъ, 2005. С. 60-62.
[2] Староверова О.В. Налоговое право / Под ред. проф. М.М. Рассолова, проф. Н.М. Коршунова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2001. С. 48.
[3] Брызгалин А.В. Налоговые правоотношения // В кн.: Финансовое право Российской Федерации / Отв. ред. М.В. Карасева. М.: Юристъ, 2005. С. 336.
[4] Кустова М.В. Налоговые правоотношения // В кн.: Налоговое право: Общая часть. М.: Юристъ, 2001. С. 25.
[5] Пепеляев С.Г. Понятие налоговых правоотношений // В кн.: Налоговое право: Учебное пособие. М., 2000. С. 132 - 133; Пепеляев С.Г. Налоговые правоотношения // В кн.: Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М.: ООО "ТК Велби", 2003. С. 223 - 225.
[6] Карасева М.В. Налоговые правоотношения // В кн.: Налоговое право России / Отв. ред. Ю.А. Крохиной. М.: Издательство "НОРМА", 2001. С. 191.
[7] Петрова Г.В. Концептуальные проблемы теории и практики правового регулирования налоговых отношений // Законодательство и экономика. 2002. N 7. С. 38-43.
[8] Евтушенко В.Ф. Налоговые агенты как субъекты налоговых правоотношений / Под ред. И.И. Кучерова. М.: ИД "Юриспруденция", 2006. С. 21.
[9] Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М.: "ЮрИнфоР", 2001. С. 87.
[10] Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Издательство «Юридический центр Пресс», 2003. С. 141.
[11] Тедеев А.А., Парыгина В.А. Спорные вопросы сущности и понятия налогового правоотношения // Адвокат. 2006. N 8. С.23.
[12] Евтушенко В.Ф. Понятие и признаки налогового правоотношения в аспекте современного налогового права // Финансовое право. 2005. N 9.
[13] См.: Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М.: Учебно-консультационный центр "ЮрИнфоР", 2001. С. 67 - 68.
[14] См. подробнее: Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъектности // Государство и право. 2004. N 3. С. 91 - 94; Мышкин Б.В. Содержание налоговой правосубъектности сторон налоговых правоотношений // Государство и право. 2004. N 5. С. 97 - 101.
[15] См.: Петрова Г.В. Современные проблемы развития теории и практики правового регулирования налогообложения в финансовой деятельности государства // Журнал российского права. 2002. N 8.
[16] Постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции" // СЗ РФ. 1997. N 1. Ст. 197.
[17] Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск, 2006. С. 170.
[18] См.: Алексеев С. С. Общая теория права. Т.2. М., 1982. С. 139.
[19] Демин А.В. Указ. соч., С.171.
[20] См.: Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М.: НОРМА, 2003. С. 216-219.
[21] Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М. 1997. С. 28.
[22] Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М.: Изд-во НОРМА, 2000. С. 29.
[23] Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. С. 155.
[24] Финансовое право Российской Федерации: Учебник / Отв. ред. М.В. Карасева. М.: Юристь, 2002. С. 338-339.
[25] Карапетян А.Р. Правовой статус частных субъектов налогового права: Автиореф. дисс. … канд. юрид. наук. М., 2005. С.14.
[26] См.: Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М. 2000. С. 83; Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М. 1997. С. 387.
[27] Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г.Пепеляева. М. 2004. С.167.
[28] Смирных С.Е. Проблемы классификации прав налогоплательщиков в свете совершенствования законодательства о налогах и сборах // Законодательство и экономика. 2006. N 12. С. 42.
[29] Приказ ФНС РФ от 10.08.2004 N САЭ-3-27/468@ (ред. от 16.09.2004, с изм. от 23.05.2005) «Об утверждении Регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговых агентов» // Документы и комментарии. 2005. № 19.
[30] См.: Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М. 2004. С. 170-178.
[31] Далее в сочетаниях «налоги и сборы» и производных от них упоминание о сборах будет сознательно опущено – исключительно в целях экономии текстового материала. Скажем, термины «налоговое законодательство» и «законодательство о налогах и сборах», «уплата налогов и сборов» и «уплата налогов» будут использоваться как тождественные
[32] См.: Березова О.А. Основания прекращения налоговых обязательств: Дисс. … канд. юрид. наук. М., 2003. С. 10-11; Карасева М.В. Финансовое правоотношение. М., 2001. С 21; Пепеляев С.Г. К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых отношениях // Налоговый вестник. 1997. № 5. С. 184; Прохоров Е.В. Теория налоговых обязательств. Алматы. 2001. С. 83; Худяков А.И., Бродский М.Н., Бродский Г.М. Основы налогообложения: учебное пособие. СПб., 2002. С. 383 и др.
[33] См.: Постановление КС РФ от 17.12.1996 № 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции" // СЗ РФ. 1997. N 1. Ст. 197; Определение КС РФ от 04.07.2002 № 202-О "По жалобе унитарного государственного предприятия "Дорожное ремонтно-строительное управление N 7" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации" // Вестник КС РФ. 2003. N 1; Определение КС РФ от 10.01.2002 № 5-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Спецремстройнефть" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 8 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и др.
[34] См.: Кучеров И.И. Налоговое право России. М., 2001.
[35] Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск, 2006. С. 251-252.
[36] См.: Постановление Конституционного Суда РФ 24.10.96 № 17-П // Вестник КС РФ. 1996. № 5.
[37] См.: Березова О.А. Основания прекращения обязанности по уплате налога. Дисс. ... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 110.
[38] См.: Налоговое право: Учебик / Под ред. С.Г. Пепеляева. М. 2004. С. 54.
[39] Гаджиев Г.А. Конституционные принципы рыночной экономики (Развитие основ гражданского права в решениях Конституционного Суда РФ). М.: Юристъ, 2002. С. 257-258.
[40] Налоговое право России: Учебник для вузов / отв. ред. Ю.А. Крохина. М. 2003. С. 276-282.
[41] Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.96 № 20-П // Вестник КС РФ. 1996. № 5.
[42] Определение Конституционного Суда РФ от 17.10.2001 № 238-О // Вестник КС РФ. 2002. № 2.
[43] См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. С. 222.; Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 169-170.
[44] См.: Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 82-83.
[45] См.: Ложников И., Колесенкова Л. Обеспечит ли налоговый учет данные для исчисления налога на прибыль? // Финансовая газета. 2001. № 45. С. 10.
[46] См.: п. 7 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ: Информ. Письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 // Вестник ВАС РФ. 2003. № 5.
[47] См.: Постановление ФАС Северо-западного округа от 23.07.02 № А26-1612/02-02-03/70 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
[48] Пункт 20 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ: Информ. Письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 // Вестник ВАС РФ. 2003. № 5.
[49] Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 N А82-15470/2004-29 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
[50] См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. С. 214-215; Костикова Е.Г. Указ. соч., С. 15.
[51] Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. проф. Ю.А. Крохиной. М. 2003.
[52] Ведомости СНД и ВС РСФСР. 1991. N 15. ст. 492.
[53] Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 N 506 (ред. от 06.06.2007) «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» // Собрание законодательства РФ. 2004. N 40. ст. 3961.
[54] Цыганков В.В. Исковые полномочия налоговых органов // Юрист. 2007. N 7. С. 32.
[55] См. подробнее: Скробов Б.В. Роль налоговых органов в выявлении признаков налоговых преступлений // Налоги (журнал). 2007. N 1.
[56] Фадеев Д.Е. Налоговое администрирование: новые правила – старые проблемы // Финансовое право. 2007. N 10.
[57] См.: Зарипов В.М. Законные способы налоговой экономии. М., 2003. С. 49.
[58] См.: Петрова Г.В. Налоговые отношения: Теория и практика правового регулирования: Автореф. дис. ... докт. юрид. наук. М., 2003. С. 30.