Оглавление
1. Налог на прибыль организаций. 3
1.1.
Экономическое содержание налога на прибыль организаций, его место и роль в
налоговой системе и формировании доходов бюджетов разных уровней. 3
1.2.
Плательщики налога на прибыль организаций. 4
1.3. Объект
налогообложения. 6
1.4.
Классификация доходов. 7
1.5.
Группировка расходов. 13
1.6. Порядок
признания доходов и расходов. Налогооблагаемая база. Особенности определения
налогооблагаемой базы по отдельным операциям. 16
1.7. Ставка
налога на прибыль. 19
1.8. Порядок
начисления налога и авансовых платежей. 19
1.9.
Особенности определения доходов банков, страховых организаций, государственных
пенсионных фондов, профессиональных участников рынка ценных бумаг. 21
1.10.
Порядок организации налогового учета в организациях и на предприятии 25
2.
Проблемные вопросы.. 28
2.1. Опишите
порядок определения расходов предприятия. 28
2.2. Порядок
расчета налоговой базы.. 30
Список
использованной литературы.. 33
1.1. Экономическое
содержание налога на прибыль организаций, его место и роль в налоговой системе
и формировании доходов бюджетов разных уровней
Налог на прибыль
организаций — это федеральный прямой налог, взимаемый в Российской Федерации в
соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ.
Данный налог является
прямым, т.е. впрямую воздействует на экономический потенциал налогоплательщика,
поэтому государство стремится активно влиять на развитие экономики именно через
механизм его применения. Благодаря непосредственной связи этого налога с
размером полученного налогоплательщиком реального дохода через предоставление
или отмену льгот и регулирование налоговой ставки государство ограничивает или
стимулирует ту или иную деятельность, инвестиционную активность в различных
отраслях экономики и регионах. Значительную роль в регулировании экономики
играет устанавливаемая государством амортизационная политика, напрямую
связанная именно с налогообложением прибыли организаций[1].
Другой значимой причиной
обращения внимания на регулирующую функцию данного налога является тот
признанный факт, что в вопросе совершенствования косвенного налогообложения
государство уже достигло небывалых высот. Ведь только за счет НДС в
консолидированный бюджет поступает 44,1 % доходов. Но реальным плательщиком НДС
является конечный потребитель, т. е. население. Организации выступают лишь в
роли сборщиков налога, и дальнейший абсолютный прирост сбора налога на
добавленную стоимость ограничен в основном снижением покупательной способности
населения.
Таким образом, в теории и
практике налогообложения прибыли организаций четко прослеживается тенденция
поиска со стороны государства оптимального сочетания двух разнонаправленных
функций налога — фискальной и производственно-стимулирующей.
Налоговый и отчетный
периоды. Налоговым
периодом по налогу на прибыль организации признается календарный финансовый
год. Однако промежуточную отчетность по авансовым начислениям в связи с тем,
что исчисления производятся по нарастающей с начала года, необходимо сдавать
ежеквартально, кроме случаев, специально оговоренных в учетной политике организации.
Налогоплательщиками
налога на прибыль признаются все предприятия и организации, являющиеся по
российскому законодательству юридическими лицами и имеющие прибыль от
осуществления в России предпринимательской деятельности.
К ним следует отнести
коммерческие банки; организации, получившие лицензию на осуществление страховой
деятельности; негосударственные пенсионные фонды; бюджетные организации и
некоммерческие фонды, получающие доходы от коммерческой деятельности.
К числу плательщиков
налога российское налоговое законодательство относит также и иностранные
организации, осуществляющие в России предпринимательскую деятельность через
постоянные представительства и получающие в России доходы. При этом законодательство
установило четкое понятие «постоянное представительство иностранной организации
в Российской Федерации для целей налогообложения». Таким представительством
признается место осуществления этой организацией предпринимательской
деятельности, в частности место управления, бюро, контора, агентство. К
постоянному представительству, например, относится любое место, связанное в
разведкой, разработкой и любым другим использованием природных ресурсов,
осуществлением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке,
пуску и обслуживанию оборудования. В том случае, если иностранная организация
осуществляет в России предпринимательскую деятельность не самостоятельно, а
через посредника, не уполномоченного вести переговоры и подписывать контракты от
имени этой иностранной организации, то деятельность такого посредника не
приводит к образованию постоянного представительства этой иностранной
организации. Кроме того, не признается постоянным представительством место,
используемое исключительно для хранения и демонстрации товаров, принадлежащих
этой иностранной организации, а также для закупки товаров или изделий, сбора
информации исключительно для собственного использования этой иностранной
организацией. В случае если иностранная организация получает от российской
стороны доход, то российская сторона автоматически становится налоговым
агентом, обязанным удержать соответствующие российские налоги в момент выплаты
этого дохода. Главным критерием для снятия в российской организации
вышеуказанной обязанности налогового агента является наличие копии
свидетельства о регистрации иностранного юридического лица в территориальном
управлении ФНС России[2].
Одновременно с этим
законом установлен ряд категорий организаций, которые не являются плательщиками
налога на прибыль:
- Центральный банк РФ по
прибыли, полученной от деятельности, связанной с регулированием денежного
обращения;
- организации,
налогообложение которых осуществляется в соответствии со специальными
налоговыми режимами (с гл. 26.2 Налогового кодекса «Упрощенная система
налогообложения», гл. 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на
вмененный доход для отдельных видов деятельности» и др.).
1.3. Объект
налогообложения
Объектом налогообложения
на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для
определения налогооблагаемой прибыли из полученных предприятием и организацией
доходов необходимо вычесть расходы, связанные с получением этих доходов.
Важно отметить, что к
вычету из доходов принимаются не любые, а только необходимые, экономически
обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые в
вышеуказанных целях.
При этом налоговая база
по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от 24% (стандартной), определяется
налогоплательщиком отдельно. Таким образом, ему вменяется ведение раздельного
учета доходов и расходов по разным видам деятельности.
Налоговая база
формируется из объекта налогообложения и представляет собой стоимостную
характеристику объекта налогообложения. За счет чего же происходит расширение
налоговой базы?
Налогоплательщики,
применяющие специальные налоговые режимы, такие как уплата «Единого налога на
вмененный доход», «Упрощенная система налогообложения», платежи по СРП, налог
на игорный бизнес, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы
и расходы, относящиеся к этим режимам.
Организации,
осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли
исключают из выручки от реализации продукции, работ и услуг уплаченные
экспортные пошлины.
Законом предусмотрена
корректировка доходов, полученных в натуральной форме в результате реализации
товаров через товарообменные операции.
При установлении
налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим
итогом с начала налогового периода. В случае если в налоговом (отчетном)
периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном налоговом (отчетном)
периоде налоговая база признается равной нулю[3].
Законодательство
предоставляет право уменьшить налоговую базу последующего налогового периода на
всю сумму полученного налогоплательщиком убытка в течение 10 лет, следующих за
тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Однако при этом
совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном периоде не может
превышать 30 % налоговой базы, исчисленной без учета данного вычета.
Воспользоваться правом переноса убытка возможно и не сразу, а, например, через
год, и он может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих
10 лет. Если же налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом
периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в
которой они получены.
Характерным признаком
рассматриваемой проблемы является законодательное разрешение поглощения
убытков, полученных реорганизуемыми организациями, новым
налогоплательщикам-правопреемникам, которые вправе уменьшать свою налоговую
базу в течение 10 лет на вышеприведенных условиях.
Все возникающие доходы
организации укрупненно классифицируют на доходы от реализации товаров (работ,
услуг); внереализационные доходы; доходы, не учитываемые при определении
налоговой базы.
Доходы от реализации товаров (работ, услуг). Сама величина доходов определяется
на основании первичных документов по реализации товаров, работ, услуг, и из них
исключаются суммы косвенных налогов (НДС, акцизы), предъявленные
налогоплательщиком покупателю товаров и выделенных в счетах-фактурах.
При этом самой
реализацией товаров, работ и услуг согласно налоговому законодательству
признаются передача права собственности на товары одного лица другому,
выполнение работ одним лицом для другого или оказание услуг одним лицом другому
(в том числе обмен товарами, работами или услугами) на возмездной или
безвозмездной основе. Имущество (работы, услуги) или имущественные права
считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества не связано с
возникновением у получателя обязанности передать имущество обратно передающему
лицу или выполнить для передающего лица работы или оказать услуги. К реализации
товаров, работ и услуг приравнивается также использование товаров, работ и
услуг внутри организации для собственного потребления, если соответствующие
затраты не относятся на издержки производства и обращения.
Некоторые сложности
возникают у налогоплательщика при определении доходов от реализации товаров,
работ и услуг при натуральной оплате труда, реализации товаров, работ и услуг
своим работникам, совершении товарообменных операций и безвозмездной передаче
продукции. В этих случаях выручка для налогообложения определяется так, как
если бы реализация этих товаров, работ и услуг осуществлялась по ценам,
складывающимся на рынке соответствующих товаров, работ и услуг. Кроме того, при
определении цены важно учитывать некоторые положения первой части Налогового
кодекса (ст. 40). В соответствии с ними для целей налогообложения может
приниматься цена товаров, работ и услуг, указанная сторонами сделки. И пока
налоговыми органами не доказано обратное, считается, что эта цена соответствует
уровню рыночных цен. Доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в
совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы, выраженные в
иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального
банка РФ на дату признания этих доходов.
Внереализационные доходы. Внереализационными доходами
признаются доходы, не связанные непосредственно с основной деятельностью по
производству и реализации продукции, работ и услуг. Среди них доходы[4]:
- от долевого участия в
других организациях;
- от операций по
купле-продаже иностранной валюты (доход от продажи иностранной валюты
возникает, когда курс продажи выше официального курса иностранной валюты к
рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком РФ на дату
совершения сделки);
- от штрафов, пеней за
нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба,
от сдачи имущества в аренду (субаренду);
- от предоставления в
пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Кроме того,
внереализационными доходами признаются:
- проценты, полученные
организацией по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского
вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
- суммы восстановленных
резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов по
сомнительным долгам, гарантийному ремонту и обслуживанию, резервов банка,
страховых организаций и профессиональных участников рынка ценных бумаг;
- доходы в виде
безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, когда оно получено
в качестве залога или вклада в УК;
- в виде дохода,
распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом
товариществе, а также в виде превышения стоимости возвращаемого имущества над
стоимостью имущества, переданного налогоплательщиком в качестве вклада в
простое товарищество при выходе налогоплательщика (правопреемника) из этого
простого товарищества;
- доходы прошлых лет,
выявленные организацией в отчетном (налоговом) периоде;
- положительная курсовая
разница, полученная от переоценки имущества и требований (обязательств),
стоимость которых выражена в иностранной валюте (в том числе по валютным счетам
в банках), проводимой в связи с изменением официального курса иностранной
валюты к рублю, установленного Центральным банком РФ;
- положительная разница,
полученная от переоценки имущества, произведенной для целей доведения стоимости
такого имущества до текущей рыночной цены в соответствии с законодательством
Российской Федерации (за исключением амортизируемого имущества, ценных бумаг и
драгоценных камней);
- стоимость полученных
материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации
выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, связанных с
Конвенцией об уничтожении химического оружия);
- стоимость имущества (в
том числе денежные средства), работ, услуг, полученных в рамках
благотворительной деятельности и использованных не по целевому назначению;
- доходы в виде сумм, на
которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного
(складочного) капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с
одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов
(взносов) акционерам (участникам) организации;
- в виде сумм возврата от
некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если
такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании
налоговой базы;
- суммы кредиторской
задолженности (обязательства перед кредиторами), списанные в связи с истечением
срока исковой давности или по другим основаниям, доходы, полученные от операций
с финансовыми инструментами срочных сделок, стоимость излишков
товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации.
Исходя из положений
первой части Налогового кодекса, к внереализационным доходам следует относить и
дополнительную материальную выгоду выгодоприобретателя от сделок между
взаимозависимыми лицами, образующуюся сверх выгоды, которая была бы получена
при отсутствии взаимной зависимости.
К этой же категории
доходов относится и материальная выгода выгодоприобретателя при вывозе товаров,
работ и услуг за пределы Российской Федерации по ценам, отличающимся от цен на
международных рынках. Сюда же относится выгода, обусловленная отклонением цены
товара, работы или услуги на российском рынке от цены идентичных и однородных
товаров на 20 % и более. Дополнительная материальная выгода определяется как
превышение рыночной цены товара, работы или услуги над ценой аналогичного или
идентичного товара, работы и услуги по состоянию на день совершения сделки.
Доходы, не учитываемые
при определении налоговой базы. Некоторые поступившие суммы и имущество не учитываются при определении
налоговой базы. Они увеличивают активы организации без соответствующего
увеличения налоговой базы.
Приведенный перечень является исчерпывающим, поэтому полезен с практической
точки зрения. Выделяют следующие виды доходов:
- имущество, в том числе
имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве
обеспечения обязательств;
- имущество, полученное в
виде взносов в уставный капитал организации;
- имущество, полученное
обратно при выходе из хозяйственного общества или товарищества, но в пределах
первоначального взноса;
- средства, полученные в
виде безвозмездной помощи в порядке, установленном Федеральным законом «О
безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации»;
- имущество, полученное
бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
- средства, поступившие
комиссионеру (агенту или иному поверенному по договору комиссии, агентскому и
другому аналогичному договору) в пользу комитента, принципала или иного
доверителя;
- средства, полученные по
договорам кредита и займа (иные аналогичные средства независимо от формы
оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также суммы,
полученные в погашение таких заимствований;
- имущество, полученное
организацией от материнской компании или учредителя, при выполнении двух
условий: 1) доля вклада в уставный капитал принимающей стороны принадлежит
более чем наполовину передающей стороне;
- полученное имущество в
течение одного года со дня его получения не передается третьим лицам;
- превышение номинальной
стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций
(долей, паев) при продаже акций, ранее выкупленных ею у владельцев;
- имущество, полученное
организациями в рамках целевого финансирования. При этом организации,
получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет
доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого
финансирования.
1.5. Группировка
расходов
Для исчисления налогооблагаемой базы
налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются
обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные
налогоплательщиком. В некоторых случаях ими признаются и убытки, понесенные
налогоплательщиком.
Под обоснованными
расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена
в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются
затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с
законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они
произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от
их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности
организации (по аналогии с доходами) подразделяются на расходы, связанные с
производством и реализацией, внереализационные расходы, а также на расходы, не
формирующие затраты организации. Если некоторые затраты с равными основаниями
могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов,
налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он
отнесет такие расходы.
Сначала рассмотрим
подробнее основную группу — расходы, связанные с производством и реализацией.
Они в свою очередь классифицируются[5]:
- на материальные
расходы;
- расходы на оплату
труда;
- амортизационные
отчисления;
- прочие расходы.
В материальные расходы
входят затраты на
приобретение сырья, используемого в производстве товаров и образующего их
основу либо являющегося необходимым компонентом при производстве. Сюда же
относят приобретение материалов, используемых для обеспечения технологического
процесса, для упаковки товаров, проведение испытаний, контроля, содержание и
эксплуатацию основных средств. Последние чаще всего включают: запасные части,
комплектующие и расходные материалы, используемые для ремонта оборудования,
топливо, энергию всех видов, в том числе на отопление зданий.
В рассматриваемую группу
затрат входит оплата работ, выполняемых сторонними организациями, строго
производственного характера. К ним относятся выполнение отдельных
вспомогательных операций по производству продукции, работ, услуг, обработке
сырья, техническое обслуживание основных средств, транспортные услуги сторонних
организаций, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных
сооружений и других природоохранных объектов.
К материальным расходам
для целей налогообложения приравниваются: технологические потери при
производстве и транспортировке, потери от недостачи и порчи при хранении и
транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной
убыли; расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия.
Расходы на оплату труда. В расходы налогоплательщика на оплату
труда включаются любые начисления в денежной или натуральной формах как штатным
сотрудникам, так и выполняющим работы по трудовым соглашениям. К расходам на
оплату труда в целях налогообложения относятся, в частности: стоимость
бесплатно предоставляемых некоторым категориям работников (в соответствии с
законодательством) коммунальных услуг, питания и продуктов; стоимость
выдаваемых работникам бесплатно форменной одежды, обмундирования, остающихся в
их личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по
пониженным ценам); денежные компенсации за неиспользованный отпуск при
увольнении работника, начисления работникам, высвобождаемым в связи с
реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата
работников организации.
Амортизационные
отчисления.
Амортизируемое имущество — основные средства и нематериальные активы,
находящиеся у налогоплательщика на правах собственности и используемые им для
извлечения предпринимательского дохода.
Расходы на научные
исследования и опытно-конструкторские разработки. Расходами на научные исследования и
опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию
новой или усовершенствованию производимой продукции. Они могут быть
осуществлены налогоплательщиком самостоятельно или в доле с другими
организациями, а также заказаны сторонней организации. После подписания акта
сдачи-приемки работ и при условии реального использования научных исследований
и разработок указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в
состав материальных затрат в течение 2 лет. Если рассматриваемые расходы не
привели к созданию новых образцов или технологий, то они также могут быть
включены в состав затрат в течение того же двухлетнего срока.
Прочие расходы, связанные с производством и
реализацией продукции. Перечень прочих расходов, включаемых в себестоимость
продукции, достаточно обширен (около 50 наименований). Эти расходы трудно
группировать, но они важны для правильного отнесения в затраты для целей
налогообложения, поэтому приводятся далее в форме перечисления. К ним относятся
следующие расходы налогоплательщика. Прежде всего это суммы соответствующих
налогов и сборов, в коих законодательно закреплен источник финансирования — себестоимость
продукции, например таких, как единый социальный налог, налог на пользователей
автодороги и т. д. Далее суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за
выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги), расходы
на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной
сигнализации, услуг пожарной охраны.
Внереализационные
расходы. В состав
внереализационных расходов входят расходы, не связанные с производством и
реализацией товаров, работ, услуг, т. е. не связанные с основной деятельностью.
В них включаются необходимые и обоснованные затраты, в частности по содержанию
переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизационные
начисления по этому имуществу). Однако для организаций, предоставляющих в
пользование за плату свое имущество на регулярной основе, расходы по их
содержанию уже следует относить к расходам по основной деятельности.
Особенности определения
налоговой базы по ряду хозяйственных операций.
Выделение в налоговом
учете отдельной строкой доходов и расходов при реализации имущества обусловлено
главным образом наличием произведенных амортизационных начислений при его
эксплуатации, т. е. стоимость основных средств косвенным образом уже
затрагивала расчетную прибыль. При приобретении основных средств как товара
прибыль и убыток вычисляются как простая разница между полученной от реализации
суммой и ценой приобретения. То же самое относится к реализации
товарно-материальных ценностей, прочего имущества (за исключением ценных
бумаг), но к затратам на приобретение добавляются затраты организации по
хранению, обслуживанию и транспортировке имущества. Возникшие прибыль или
убыток в полной мере принимаются для налогообложения.
Иное дело, когда появляется убыток при реализации амортизируемого имущества,
т.е. когда цена реализации ниже остаточной стоимости имущества.
Законодательство устанавливает, что полученный убыток делится в равных долях на
число недоэксплуатированных лет (срок полезного использования указанного
имущества за вычетом фактического срока его эксплуатации) и с распределением
его во времени на указанное количество лет постепенно уменьшает налогооблагаемую
базу организации по статье «Прочие расходы». Таким образом, возникший убыток
переносится в будущее[6].
Предусмотрены следующие
методы определения доходов и расходов; кассовый метод и метод начисления .
Однако если ранее налогоплательщик мог сам по своему усмотрению выбирать один
из методов, то в п. 1 ст. 273 Налогового кодекса РФ четко обозначены случаи
использования конкретных методов. Итак, организация имеет право на определение
даты получения дохода (осушествления расхода) по кассовому методу, если за
предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг
без учета НДС в среднем не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. В противном
случае организация обязана использовать метод начисления.
Под заемными средствами
законодательство признает любые долговые обязательства организации в виде
кредитов (в том числе товарных и коммерческих), займов вне зависимости от формы
их оформления, при которых по договору обусловлена выплата процентов за
временное пользование финансовыми ресурсами. Кредиты могут выдаваться только
специализированными кредитными организациями, имеющими государственную
лицензию. При этом в полной мере, т.е. на всю сумму, признаются расходом
организации проценты, начисленные по долговому обязательству при условии, что
размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов
существенно (более чем на 20 %) не отклоняется от среднего рыночного уровня
процентов, выданных в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. Под
сопоставимыми условиями понимаются долговые обязательства, выданные в той же
валюте на те же сроки под аналогичные по качеству обеспечения и попадающие в ту
же группу кредитного риска.
В случае, если ранее
налогоплательщик не пользовался заемными средствами, т.е. при отсутствии
долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях,
предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке
рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на 10%.
При выплате процентов по кредитам в иностранной валюте лимитом признается
величина в 15 %.
Особые условия исчисления
принимаемых расходов по кредитным процентам возникают в случае, если сторона,
выдавшая заемные средства, — иностранное юридическое лицо и оно прямо или
косвенно владеет более чем 20 % уставного капитала рассматриваемой организации.
Это действие направлено на дальнейшее расширение борьбы государства с утечкой
капитала за рубеж и со скрытым кредитованием зарубежными банками российских
организаций, ведь, как известно, их коммерческий кредит почти в три раза
дешевле. Ограничение размера процентов возникает, если сумма непогашенных
долговых обязательств на последний день налогового периода более чем в три раза
превышает собственный капитал налогоплательщика. В ином случае, если
обязательства меньше, то выплачиваемые проценты признаются расходами
организации в полной мере.
Ставка налога на прибыль
организации едина для всех типов организаций. До 01 января 2008 года ставка
налога на прибыль была равна 24%. Налогообложение дивидендов и доходов
иностранных юридических лиц имеет иные ставки.
С 1 января 2009 года
ставка налога на прибыль была установлена в размере 20%, за исключением
случаев, предусмотренных пунктами 2-5 статьи 284 Налогового кодекса.
При этом сумма налога,
исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет;
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в
бюджеты субъектов РФ.
Налоговая ставка налога,
подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть
понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная
налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.
Налог определяется как
соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
По итогам отчетного
(налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа,
исходя из ставки налога и прибыли, рассчитанной нарастающим итогом.
В течение отчетного
периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа:
-
в 1 квартале года
= авансовый платеж, подлежащий уплате в последнем квартале предыдущего года;
-
во 2 квартале
года = 1/3 * авансовый платеж за первый квартал;
-
в 3 квартале года
= 1/3 * (авансовый платеж по итогам полугодия - авансовый платеж по итогам
первого квартала);
-
в 4 квартале года
= 1/3 * (авансовый платеж по итогам девяти месяцев - авансовый платеж по итогам
полугодия).
Налогоплательщики имеют
право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически
полученной прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря
года, предшествующего году перехода.
В этом случае авансовые
платежи исчисляются исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли,
рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания
соответствующего месяца.
Только квартальные
авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачивают:
-
организации, у
которых за предыдущие 4 квартала доходы от реализации не превышали в среднем 3
000 000 рублей за каждый квартал,
-
бюджетные
учреждения,
-
иностранные
организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное
представительство,
-
некоммерческие
организации, не имеющие дохода от реализации,
-
участники простых
товариществ,
-
инвесторы
соглашений о разделе продукции,
-
выгодоприобретатели
по договорам доверительного управления.
Налог по итогам года
уплачивается не позднее не позднее 28
марта следующего года.
Авансовые платежи по
итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 28 дней со дня окончания
отчетного периода.
Ежемесячные авансовые
платежи уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца.
Налогоплательщики,
исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли,
уплачивают их не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам
которого начисляется налог.
Суммы уплаченных
ежемесячных авансовых платежей, засчитываются при уплате авансовых платежей по
итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода
засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.
К доходам банков, кроме доходов,
предусмотренных статьями 249 и 250 настоящего Кодекса, относятся также доходы
от банковской деятельности, предусмотренные настоящей статьей. При этом доходы,
предусмотренные статьями 249 и 250 Налогового Кодекса, определяются с учетом
особенностей, предусмотренных настоящей статьей[7].
К доходам банков в целях настоящей
главы относятся, в частности, следующие доходы от осуществления банковской
деятельности:
1) в виде процентов от размещения
банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов
и займов;
2) в виде платы за открытие и ведение
банковских счетов клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая
иностранные банки-корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению,
включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые,
аккредитивные и другие операции, оформление и обслуживание платежных карт и
иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций,
за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;
3) от инкассации денежных средств,
векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;
4) от проведения операций с
иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая
комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже
иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с
валютными ценностями.
5) по операциям купли-продажи
драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации
и учетной стоимостью;
6) от операций по предоставлению
банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих
исполнение в денежной форме;
7) в виде положительной разницы между
полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права
требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной
стоимостью данного права требования;
8) от депозитарного обслуживания
клиентов;
9) от предоставления в аренду
специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и
ценностей;
10) в виде платы за доставку,
перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских
документов (кроме инкассации);
11) в виде платы за перевозку и
хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;
12) в виде платы, получаемой банком
от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;
13) по операциям купли-продажи
коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;
14) в виде сумм, полученных банком по
возвращенным кредитам (ссудам), убытки от списания которых были ранее учтены в
составе расходов, уменьшивших налоговую базу, либо списанных за счет созданных
резервов, отчисления на создание которых ранее уменьшали налоговую базу;
15) в виде полученной банком
компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по
контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых
банком у физических и юридических лиц;
16) от осуществления форфейтинговых и
факторинговых операций;
17) от оказания услуг, связанных с
установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и
клиентами, в том числе систем "клиент-банк";
18) в виде комиссионных сборов
(вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;
19) в виде положительной разницы от
превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной
переоценкой;
20) в виде сумм восстановленного
резерва на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого были
приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей
292 настоящего Кодекса;
21) в виде сумм восстановленных
резервов под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых были
приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей
300 настоящего Кодекса;
22) другие доходы, связанные с
банковской деятельностью.
Доходы негосударственных пенсионных
фондов определяются раздельно по доходам, полученным от размещения пенсионных
резервов, и по доходам, полученным от уставной деятельности фондов.
К доходам, полученным от размещения
пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов,
предусмотренных статьями 249 и 250 Налогового Кодекса, в частности, относятся
доходы от размещения средств пенсионных резервов в ценные бумаги, осуществления
инвестиций и других вложений, установленных законодательством о
негосударственных пенсионных фондах, определяемые в порядке, установленном
настоящим Кодексом для соответствующих видов доходов.
В
целях налогообложения доход, полученный от размещения пенсионных резервов,
определяется как положительная разница между полученным доходом от размещения
пенсионных резервов и доходом, рассчитанным исходя из ставки рефинансирования
Центрального банка Российской Федерации и суммы размещенного резерва, с учетом
времени фактического размещения при условии размещения указанных средств по
пенсионным счетам.
К доходам, полученным от уставной
деятельности фондов, кроме доходов, предусмотренных статьями 249 и 250
настоящего Кодекса, в частности, относятся:
- отчисления от дохода от размещения
пенсионных резервов, направленных на формирование имущества, предназначенного
для обеспечения уставной деятельности фонда, осуществляемые в соответствии с
законодательством о негосударственных пенсионных фондах;
- доходы от размещения имущества,
предназначенного для обеспечения уставной деятельности фондов, в ценные бумаги,
осуществления инвестиций и других вложений, определяемые в порядке,
установленном настоящим Кодексом для соответствующих видов доходов.
К доходам налогоплательщиков, которые в
соответствии с законодательством Российской Федерации о рынке ценных бумаг
признаются профессиональными участниками рынка ценных бумаг (далее по тексту -
профессиональные участники рынка ценных бумаг), кроме доходов, предусмотренных
статьями 249 и 250 настоящего Кодекса, относятся также доходы от осуществления
профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг.
К таким доходам, в частности, относятся:
1) доходы от оказания посреднических и
иных услуг на рынке ценных бумаг;
2) часть дохода, возникающего от
использования средств клиентов до момента их возврата клиентам в соответствии с
условиями договора;
3) доходы от предоставления услуг по
хранению сертификатов ценных бумаг и (или) учету прав на ценные бумаги;
4) доходы от оказания депозитарных
услуг, включая услуги по предоставлению информации о ценных бумагах, ведению
счета депо;
5) доходы от оказания услуг по ведению
реестра владельцев ценных бумаг;
6) доходы от предоставления услуг,
непосредственно способствующих заключению третьими лицами гражданско-правовых
сделок с ценными бумагами;
7) доходы от предоставления
консультационных услуг на рынке ценных бумаг;
8) доходы в виде сумм восстановленных
резервов под обесценение ценных бумаг, ранее принятых на расходы согласно
статье 300 настоящего Кодекса;
9) прочие доходы, получаемые
профессиональными участниками рынка ценных бумаг от своей профессиональной
деятельности.
Налоговый учет представляет собой систему
обобщения информации для определения налоговой базы при исчислении налога на
прибыль и является составляющей учетно-аналитической системы.
Целями налогового учета
являются:
-
формирование
полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения
хозяйственных операций;
-
обеспечение
информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью
исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет.
Организация системы налогового
учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно
влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах
налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в
регистрах информации об объектах учета. Списание сумм дебиторской и кредиторской
задолженности оказывает непосредственное влияние на формирование
налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, так как эти процессы включаются в
расходы (доходы) организации.
Организация налогового учета
на предприятии может осуществляться по трем вариантам[8]:
1) обособленный учет —
при таком способе организации налоговый учет ведется полностью независимо от
бухгалтерского. Такая ситуация возможна в случае, когда в организации имеется
возможность создать отдел налогового учета в рамках действующей бухгалтерии;
2) объединенный учет —
этот способ предполагает ведение бухгалтерского учета по требованиям
налогового. При этом методология налогового учета потребует обязательного
отражения расходов на счетах рабочего плана счетов. Данный вариант экономически
оправдан на небольших предприятиях, где определение налоговой базы для
исчисления налога на прибыль не представляет особую трудность;
3) смешанный учет
представляет промежуточный вариант, при применении которого часть учетной
работы производится в традиционных регистрах бухгалтерского учета и отражается
на счетах рабочего плана счетов, а регистры налогового учета используются для
перегруппировки данных бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы
25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль». Таким образом, налоговый учет в
этом случае дополняет бухгалтерский, составляя с ним единое целое. Существенным
недостатком данного варианта является большая сложность и достаточно высокая
вероятность возникновения ошибок.
Поскольку требования
налогового учета зачастую несовместимы с требованиями учета бухгалтерского,
применение варианта объединенного налогового учета на предприятиях
промышленности нецелесообразно. Как правило, промышленные предприятия — это
достаточно крупные организации, учетная система которых фиксирует очень
разнообразную информацию, поэтому применение смешанного учета предполагает
объективную сложность. Значит, налоговая система предприятия промышленности
должна быть построена по принципу обособленного налогового учета, как
составляющей учетно-аналитической системы. Исследуемые предприятия осуществляют
обширный спектр хозяйственных операций, следовательно, для учета доходов и
расходов потребуется создание специализированного отдела. Однако ведение
обособленного учета вызовет рост расходов предприятия и, как следствие, рост
себестоимости продукции, что может привести к возникновению или росту убытков,
снижению конкурентоспособности организации.
Налоговый учет
обязательств осуществляется с целью выявления результата влияния наличия и
движения дебиторской и кредиторской задолженности на налогооблагаемую прибыль
предприятия.
Помимо деления расходов на расходы,
связанные с реализацией, и внереализационные, в налоговом учете есть деление
расходов на прямые и косвенные. Если налогоплательщик определяет доходы и
расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию,
осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:
прямые; косвенные.
Перечень прямых расходов (ст. 318 НК
РФ) является закрытым.
К ним относятся:
·
материальные
затраты;
·
расходы на оплату
труда;
·
сумма начисленной
амортизации основных средств, которые непосредственно заняты в процессе
производства.
Косвенные расходы – это все остальные
расходы, осуществляемые налогоплательщиком в течение отчетного (налогового)
периода (ст. 318 НК РФ). К ним относятся: прочие расходы, связанные с
производством и реализацией, внереализационные расходы, амортизация
нематериальных активов и основных фондов, не занятых непосредственно в
производстве.
В состав косвенных расходов
включаются также расходы, осуществленные налогоплательщиком в течение
предыдущих отчетных (налоговых) периодов и сформировавшие определенные группы
расходов, часть которых, согласно требованиям гл. 25 НК РФ, включается в состав
расходов текущего периода (в частности, расходы, связанные с основанием
природных ресурсов, расходы на осуществление НИОКР).
Косвенные расходы полностью
списываются в отчетном периоде.
Прямые расходы могут списываться не
полностью. Несписанные прямые расходы добавляются к прямым расходам следующего
периода.
В случае, когда невозможно определить
отнесение возникших у налогоплательщиков прямых расходов к конкретному
производственному процессу, направленному на изготовление данного вида
продукции, выполнение работы, оказание услуги, налогоплательщик в своей учетной
политике определяет механизм распределения указанных расходов с применением
экономически обоснованных показателей. Приведем порядок определения расходов на
примере ООО «Приор»
Таблица 2.1
Сумма расходов ООО «Приор»
|
Показатели
|
Сумма, руб.
|
|
Затраты, всего
|
821690
|
|
В том числе:
|
|
|
¾ ФОТ
|
171971,8
|
|
¾ Отчисления в фонды социального страхования и обеспечения, всего:
|
98778,3
|
|
¾
Пенсионный фонд
|
48152,1
|
|
¾
Фонд социального
страхования
|
9286,5
|
|
¾
Фонд медицинского
страхования
|
6191
|
|
¾
Фонд занятости
|
2579,6
|
|
¾ Налог на пользователей автодорог
|
32569,1
|
Налогоплательщики,
осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на
реализацию (издержки обращения) с учетом следующих особенностей:
- в течение текущего
месяца издержки обращения формируются в соответствии с гл. 25 НК РФ;
- расходы на доставку
товаров, если такая доставка не включается в цену приобретения товара по
условиям договора, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные
с приобретением и реализацией товара.
Стоимость покупных
товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается
налогоплательщиков в состав расходов, связанных с производством и реализацией,
до момента их реализации.
Расходы текущего месяца
разделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам
относятся стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном
(налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы)
покупных товаров до склада налогоплательщика – покупателя товара, в случае,
если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров.
Все остальные расходы (за
исключением внереализационных), осуществленные в текущем месяце, признаются
косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Прямые расходы,
относящиеся к остаткам товаров на складе, определяются по среднему проценту за
текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем
порядке:
1.Определяется сумма
прямых расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца
и осуществленных в текущем месяце.
2.Определяется стоимость
товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе
на конец месяца.
3.Рассчитывается средний
процент как отношение прямых расходов к стоимости товаров.
4.Определяется сумма
прямых расходов, относящихся к остатку то варов на складе, как произведение
среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.
Приведем расчет ноговой базы и расчет налога на примере ООО «Приор».
Фактические результаты деятельности ООО «Приор» в 2008 г. отражены в табл. 2.2 Следует пояснить, что при расчете НДС выручка умножалась на расчетную
ставку 16,67%, так как продукция предприятия облагается НДС по ставке 18%.
Таблица 2.2
Результаты деятельности ООО "Приор" в 2008 году
|
Показатели хозяйственной деятельности предприятия
|
Сумма, руб.
|
|
Выручка
|
1563380
|
|
В том числе:
|
|
|
¾ Вознаграждение от посреднической
деятельности
|
21150
|
|
¾ Прибыль от пункта видеопроката
|
28000
|
|
¾ Дивиденды по акциям
|
80320
|
|
НДС
|
260615,5
|
|
Затраты, всего
|
821690
|
|
В том числе:
|
|
|
¾ ФОТ
|
171971,8
|
|
¾ Отчисления в фонды социального страхования и обеспечения, всего:
|
|
|
¾
Пенсионный фонд
|
48152,1
|
|
¾
Фонд социального
страхования
|
9286,5
|
|
¾
Фонд медицинского
страхования
|
6191
|
|
¾
Фонд занятости
|
2579,6
|
|
¾ Налог на пользователей автодорог
|
32569,1
|
|
Прибыль от реализации
|
481075
|
|
Операционные расходы:
|
|
|
¾
Налог на имущество
|
1843,7
|
|
¾
Налог на содержание
ЖКС
|
19541,5
|
|
¾
Сбор на нужды
образования
|
1719,7
|
|
¾
Сбор на содержание
милиции
|
20,9
|
|
Прибыль от финансово-хозяйственной деятельности
|
457949,2
|
|
Внереализационные доходы
|
138770
|
|
Прибыль отчетного периода
|
596719,2
|
Итак, первый этап, расчет налогооблагаемой прибыли, выполнен, и вторым
этапом определения налога на прибыль является нахождение суммы прибыли,
облагаемой по основной ставке. Она определяется путем описанным выше и в нашем
случае составляет 467569,2. Теперь непосредственно расчет суммы налога.
Она рассчитывается по следующей формуле:
(2.1)
где Нос – сумма налога на прибыль, исчисленного по
основной ставке,
Пос – налогооблагаемая прибыль для расчета налога
по основной ставке.
Сумма налога на прибыль, рассчитанная по основной ставке на ООО «Приор»
составила:
467569,2*0,24 = 112216,61 руб.
Третий этап – определение налога на прибыль от прочих видов деятельности.
В данном случае расчет выглядит так:
(2.2)
где Ндс – сумма налога на прибыль, рассчитанного по
дифференцированным ставкам,
Пj –
прибыль от j-ого вида деятельности,
Сj – ставка налога на прибыль по j-ому виду деятельности.
Исходя из этой формулы сумма налога на прибыль от прочих видов
деятельности равна:
21150*0,38 + 80320 *0,15 = 20085 руб.
Так как учет деятельности, связанной с видеопрокатом, ведется отдельно и
заполняется в специально предназначенной для этого форме, рассчитаем отдельно
сумму налога на прибыль от видеопроката. Прибыль от этого вида деятельности
составила 28165 руб. Налог на прибыль составит:
28165 * 0,7 = 19715,5 руб.
И, наконец, пятый этап – общая сумма налога на прибыль:
руб.
Таким образом в 2008 г. ООО «Приор» уплатило налог на прибыль в размере
152017,11 руб.
1.
Лыкова Л.Н.
Налоги и налогообложение в России. Учебник для вузов. – М.: Изд-во БЕК, 2007.
– 384 с.
2.
Миляков Н.С.
Налоги и налогообложение. Учебное пособие. – М.: Инфра-М, 2006. – 352 с.
3. Налоги и налоговое право: Учебн. пособие
/Под ред. А.В. Брызгалина.- М.: Аналитика-Пресс, 2007. – С356 с.
4.
Налоговый кодекс
Российской Федерации. Часть первая. Официальный текст. – М.: Издат. группа
НОРМА-ИНФРА-М, 2006. – 138 с.
5. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в
Российской Федерации: Учебник для вузов.- М.: Книжный мир, 2003. – 416 с..
6. Приказ МНС России от 20 декабря 2002 г. – № БГ-3-02/729 «Об утверждении методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль
организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации» // Экономика
и жизнь. – 2009. – № 1 – С.10-13
7. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики
налогов: Учебн. пособие.- М.: ИНФРА-М, 2006, - 412 с..
8.
Худяков А.И. и
др. Основы налогообложения. – СПб.: Изд-во «Европейский Дом», 2006. – 432 с.
9. Черник Д.Г. Налоги :учеб. пособие для
вузов. / Алексеев М.Ю., Болабонова О.Н. и др.; под ред. Черника Д.Г. -
М.: Финансы и статистика, 2003. – 432 с.