Полный текст:
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………………3
1.НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ: ИСТОРИЯ, СУЩНОСТЬ И ПРИНЦИПЫ………………………………………………………….5
1.1 История становления налоговой системы………………………………………5
1.2 Сущность и принципы налоговой
системы Российской Федерации………….10
2. ПОРЯДОК И ОСНОВНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ИСЧИСЛЕНИЯ
И ВЗИМАНИЯ НАЛОГА В РОССИИ…………………………………………………………………13
2.1 Порядок исчисления и взимания
налог на доходы физических лиц Российской Федерации……………………………………………………………………………...13
2.2 Основные проблемы исчисления и
взимания налога на доходы физических лиц в России………………………………………………………………………..……….22
ЗАКЛЮЧЕНИЕ…………………………………………………………………..……31
СПИСОК
ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ………………33
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность данной
курсовой работы обусловлена теоретической и практической значимостью вопросов,
касающихся проблем нормативно-правового регулирования порядка применения
налоговых вычетов при исчислении и уплате налога на доходы физических лиц по
законодательству Российской Федерации.
Важнейшим фактором
развития экономики инновационного типа является человеческий фактор. Качество
рабочей силы, ее образовательный уровень, мотивация научно-исследовательской
деятельности, изобретательства и рационализаторства имеют первостепенное
значение для успешного развития инновационного сектора экономики. Поэтому в
системе мер налогового стимулирования развития инновационной экономики должен
быть задействованы и правовые механизмы, регулирующие степень налоговой
нагрузки налоговых резидентов
В соответствии со статьей
57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные
налоги и сборы. Установление общих принципов налогообложения и сборов находится
в совместном ведении Российской Федерации, и ее субъектов. Однако система налогов,
взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в
Российской Федерации устанавливаются исключительно федеральным законом.
В структуре доходной
части российского бюджета среди налогов, взимаемых с физических лиц, лидирует
налог на доходы физических лиц. Роль НДФЛ состоит не только в стимулирование
оплаты труда, но и перераспределение доходов физических лиц. Рост, как
абсолютных, так и относительных показателей поступлений от налога на доходы
физических лиц зависит от активизации деятельности физических лиц не только по
месту основной работы, но и по дополнительным рабочим местам, от получения
доходов, от вложений и операций с ценными бумагами, реализации имущества и
других видов деятельности. В связи с этим, налогообложению доходов физических
лиц государство всегда уделяло и уделяет очень большое внимание. Это становится
тем более актуальным в связи с тем, что бюджетное законодательство предписывает
направлять 70% налоговых поступлений от налога на доходы физических лиц на пополнение
доходной части бюджета субъекта федерации, а 30% идет на нужды муниципалитетов.
Цель данной курсовой
работы принципы построения и практики взимания налога на доходы физических лиц
в РФ.
Исходя из цели, были
поставлены следующие задачи:
История
становления налоговой системыСущность
и принципы налоговой системы Российской ФедерацииПорядок
исчисления и взимания налог на доходы физических лиц Российской ФедерацииОсновные
проблемы исчисления и взимания налога на доходы физических лиц в России
Предмет работы – налог на
доходы физических лиц.
Объект курсовой работы –
исчисление и взимание НДФЛ.
1.НАЛОГАВАЯ СИСТЕМА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ: ИСТОРИЯ, СУЩНОСТЬ И ПРИНЦИПЫ
1.1 История становления налоговой системы
Налоги появились на очень ранних стадиях развития человеческого
общества, когда предпосылки к возникновению первых цивилизаций только начали
формироваться. Исторические факты свидетельствуют, что уже в XIII—XII вв. до
н.э. в Вавилоне был введен подушный налог. Примерно к этому времени относятся первые
известия о поголовном налоге в Персии и Китае.
Во времена первых династий фараонов в Египте взимался земельный
налог [10, с. 5].
Относительно периодизации в развитии налогообложения в
экономической литературе представлены различные точки зрения. В каждом случае
речь идет о периодизации налогообложения, основанной на истории (исторической
хронологии) преимущественного использования тех или иных видов налогов,
применения той или иной формы налогообложения. Первый период развития
налогообложения, включающий в себя хозяйственные системы Древнего мира и
Средних веков, отличается неразвитостью и случайным характером налогов.
Возникновение налогов относят к периоду становления первых
государственных образований, когда появляется товарное производство, формируется
государственный аппарат — чиновники, армия, суды. Именно необходимостью в
содержании государства и его институтов и было обусловлено возникновение
налогообложения.
Первоначально налоги существовали в виде бессистемных платежей
преимущественно в натуральной форме. Подданные несли повинности личного
характера (барщина, участие в военных походах), а также уплачивали налоги
продовольствием, фуражом, снаряжением для армии.
Налог не являлся первой формой аккумулирования денежных средств
в бюджет. Введение налогов предполагало более высокий уровень развития
экономики государства. Обязательные платежи Древнего мира отдаленно напоминали
ныне существующие налоги в их современном понимании. Это были скорее
квазиналоги наряду с другими источниками государственных доходов [8, с. 3].
В историческом ракурсе существовали следующие виды
поступлений в казну: дань с побежденных народов,
контрибуции, пошлины с вывоза и ввоза товара, домены, регалии. Квазиналоги
представляли собой переходную ступень к налогам.
По мере укрепления товарно-денежных отношений налоги постепенно
принимали денежную форму, приобретая статус основного источника фиска.
До XVII в. развитые системы налогообложения отсутствовали. Но к
концу XVII в. налоги стали основным источником доходной части бюджета многих
государств.
Следует отметить, что почти до XIX в. налоги носили временный,
нерегулярный характер и только в XX в. они превратились в регулярный основной
источник доходов бюджета государства.
Второй период (конец XVII — начало XIX вв.) развития налогообложения
связан с появлением первых налоговых систем, включающих в себя прямые и
косвенные налоги. В это же время с развитием государственного налогообложения
начинает формироваться научная теория налогообложения. В своей работе
Исследование о природе и причинах богатства народов (1776) он впервые
сформулировал принципы налогообложения, дал определение налоговым платежам,
обозначил их место в финансовой системе государства, а также определил, что для
плательщика налоги есть показатель свободы, а не рабства.
Третий период развития налогообложения (начало XIX — середина
XX в.) характеризуется как этап совершенствования налоговых систем. Данный
период отличается уменьшением количества налогов и большим значением права при
их установлении и взимании [13, с. 47].
В этот период отмечается прогресс финансовой науки. Наряду с
развитием финансовой науки происходит становление научно-теоретических
воззрений на природу, проблемы и методики налогообложения. Впоследствии эти
научные воззрения были реализованы на практике. Так, после Первой мировой войны
впервые были проведены научно обоснованные налоговые реформы и заложен
фундамент современной налоговой системы.
Современный, четвертый период развития налогообложения
(середина XX в. — по настоящее время) характеризуется более глубоким
теоретическим обоснованием всех его проблем и разработкой рекомендаций по
преобразованию бюджетной и налоговой систем, которые были использованы в
концепциях налоговых реформ и их реализации. Дальнейшие реформы налоговых
систем определяются важнейшими историческими событиями XX в. В связи с этим
можно выделить следующие этапы реформ налоговой системы западноевропейских
стран [11, с. 4].
В
конце 1940-х гг., после Второй мировой войны, экономика
ведущих западноевропейских стран оказалась в тяжелом состоянии. Сложнейшая
ситуация в экономике привела сначала к необходимости проведения денежных
реформ, а затем и к последовательному осуществлению реформирования налоговых
систем. Данные реформы были направлены на увеличение налоговых поступлений в бюджет,
необходимых для скорейшего переоснащения производства и повышения роли налогов
в перераспределении национального дохода.В
период 1950—70-х гг. налоги в рыночной экономике стали
рассматриваться не только с позиции общественных и фискальных интересов, но и
как инструмент регулирования рыночных отношений. Основными направлениями
экономического развития того периода, на которые государства активно влияли с
помощью налогового механизма, являлись:развитие приоритетных отраслей
промышленного производства и научно-технической деятельности;преодоление циклических спадов и
стимулирование роста производства;стимулирование деловой активности
(создание благоприятных условий частному предпринимательству и крупным
корпорациям);поддержка национального сельскохозяйственного
производителя;регулирование внешнеэкономических и
внешнеторговых отношений, повышение конкурентоспособности национальных
производителей на мировом рынке;создание в обществе благоприятного
социального климата [17, с. 48].
В 1980-е гг. в большинстве развитых
индустриальных стран были проведены налоговые реформы. Основными причинами
налоговых преобразований в этот период стали сложившаяся бюджетная ситуация,
связанная с возросшим дефицитом бюджетов, инфляция, либерализация политики
государственного регулирования экономики, а также необходимость снижения
налогового бремени и унификация налоговых систем.
Целями этих налоговых реформ являлись повышение эффективности
функционирования налоговой системы, ее упрощение, увеличение налоговых
поступлений, создание оптимальных условий для деятельности предприятий.
Особенность налоговых реформ 1980-х гг. заключалась в том, что
они проводились постепенно, как правило, в несколько этапов (имел место
эволюционный характер преобразований в области налогообложения), например в
Японии — после почти 15-летней теоретической подготовки. Налоговая реформа была
проведена только в 1988 г [11, с. 7].
Таким образом, страны с развитой рыночной экономикой провели
налоговые реформы, направленные на совершенствование систем прямых и косвенных
налогов и стимулирование деловой активности.
Если говорить о России, то начало 1990-х гг. — период
возрождения и формирования налоговой системы Российской Федерации. Налоги
заменили существовавшую систему планового распределения прибыли предприятий, и
государство стало влиять на развитие процессов в обществе посредством
налогообложения.
Следует отметить, что до настоящего времени человечество не
придумало идеальной налоговой системы. Во всех странах ведутся теоретические
поиски научного обоснования налоговой политики и практические изыскания в
отношении эффективной и справедливой методики налогообложения.
1.2 Сущность и принципы налоговой
системы Российской Федерации
Государство, выражая
интересы общества в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и
осуществляет соответствующую политику экономическую, социальную, экологическую,
демографическую и др. Регулирующая функция государства в сфере экономики
проявляется в форме бюджетно-финансового, денежно-кредитного, ценового
механизмов, которые выступают в качестве средства взаимодействия объекта и
субъекта системы государственного регулирования экономики.
Бюджетно-финансовая
система включает отношения по поводу формирования и использования финансовых
ресурсов государства -бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать
эффективное развитие экономики, реализацию социальной и других функций
государства. Важной "кровеносной артерией" бюджетно-финансовой
системы являются налоги.
Налоги возникли вместе с
товарным производством, разделением общества на классы и появлением
государства, которому требовались средства на содержание армии, судов,
чиновников и другие нужды [7, с. 137].
Налоги, таким образом, -
это порождение государства, и в этом своем качестве они существовали и могут в
принципе существовать вне товарно – денежных отношений. К примеру, в некоторых
докапиталистических общественных формах главными доходами государства были
различного рода натуральные поборы. Кроме того, основная масса населения
вынуждена была выполнять натуральные повинности.
Государство устанавливало
налоги в натуральном выражении с учетом специализации того или иного хозяйства,
местности. С расширением функций феодального государства, образованием
централизованных государств (абсолютных монархий) возрастала роль налогов в
формировании государств. Принципы налогообложения зависят от экономической
ситуации в стране, плана государственных мероприятий, размеров государственного
долга, отношения государственного аппарата и общества к отдельным группам
населения. Попытки выработать оптимальную систему налогообложения позволили
сформулировать следующие принципы:
простота алгоритма расчета отдельных
налогов;отсутствие дублирования;простота и экономичность системы
сбора налогов;стабильность;законодательное регламентирование;пропорциональность налоговых сборов
выгоде, которую взамен может предоставить государство;равенство по доходам и правам
граждан, облагаемых равным налогом;приемлемый размер общего налогового
давления;справедливость по горизонтали;справедливость по вертикали [15,
с. 79].
Справедливость по
горизонтали предполагает, что равные по доходам лица должны платить равные
налоги. Принцип справедливости по вертикали заключается в том, что если равные
по экономическому и социальному положению налогоплательщики платят равные
налоги, то и неравные должны платить неравные налоги.Налоговая политика
государства не только базируется на конкретных принципах, но и учитывает
социально-экономические потребности страны, стратегические потребности страны,
стратегические и текущие задачи экономики.
Негативным последствием
повышенного налогообложения может быть падение интереса к работе,
следовательно, снижение производительности труда, сдерживание роста объема и
совершенствования ассортимента продуктов.
С налогоплательщика,
взимается пени в зависимости от просроченного срока.
Общее количество
налогоплательщиков определяется количеством юридических лиц (предприятий,
организаций) и численностью граждан, зарегистрированных в налоговых органах в
качестве лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, а так же граждан,
уплачивающих подоходный налог по месту получения заработной платы.
Главный принцип налогообложение:
как бы велики ни были потребности государства в финансовых средствах, налоги не
должны подрывать заинтересованность налогоплательщиков в хозяйственной
деятельности [2,35].
Следующий важный принцип
– определённость: порядок налогообложения устанавливается заранее, размеры
налога и сроки его уплаты известны заблаговременно. Общепризнанные принципы:
однократный, обязательный характер уплаты налога, простота и гибкость [19,
с. 84].
В этих принципах
представлены интересы государства и налогоплательщиков.
Налоги в их сущности и
содержании на практике предстают в виде многообразных форм с множеством
национальных особенностей, которые в совокупности образуют налоговые системы
различных стран.
По набору налогов, их
структуре, способам взимания, ставкам, фискальным полномочиям различных уровней
власти, налоговой базе, сфере действия, льготам можно выделить две главные
общие черты. Постоянный поиск путей увеличения налоговых доходов государства. Госпошлины.
[9, с. 94]
Окончательный плательщик
этого налога потребитель, на которого налог перекладывается путём надбавки к
цене товара или услуги. Налоги подразделяются также на личные и реальные. Личные
налоги учитывают финансовое положение налогоплательщика и его
платежеспособность, реальные подвергают обложению деятельность или товары,
продажу, покупку или владение имуществом (собственностью) независимо от
индивидуальных финансовых обстоятельств налогоплательщика.
2. ПОРЯДОК И ОСНОВНЫЕ ПРОБЛЕМЫ
ИСЧИСЛЕНИЯ И ВЗИМАНИЯ НАЛОГА В РОССИИ
2.1 Порядок исчисления и взимания
налог на доходы физических лиц Российской Федерации
Под налоговым периодом
согласно п.1 статьи 55 НК понимается календарный год или иной период времени
применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая
база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. При этом налоговый период
может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых
уплачиваются авансовые платежи.
Налоговым периодом по
налогу на доходы согласно статье 216 НК признается календарный год. [1,
с. 5]
Согласно статье 6.1 НК
установленный налоговым законодательством срок определяется календарной датой
или истечением периода времени, который исчисляется годами, кварталами,
месяцами, неделями или днями. Срок может определяться также указанием на
событие, которое должно неизбежно наступить.
Срок, исчисляемый годами,
истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока. При этом годом
(за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий
из 12 календарных месяцев, следующих подряд.
Срок, исчисляемый
кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока. При этом
квартал считается равным 3 месяцам, отсчет кварталов ведется с начала года.
Срок, исчисляемый
месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. При
этом месяцем признается календарный месяц. Если окончание срока приходится на
месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день
этого месяца.
Срок, исчисляемый
неделями, истекает в последний день недели. При этом неделей признается период
времени, состоящий из 5 рабочих дней, следующих подряд [3].
В случаях, когда
последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается
ближайший следующий за ним рабочий день. Действие, для совершения которого
установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если
документы либо денежные суммы были сданы на почту или на телеграф до 24 часов
последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.
Сроки для совершения
действий определяются:
точной календарной датой;указанием на событие, которое
обязательно должно наступить;периодом времени, причем действие
может быть совершено в течение всего периода [4, с. 285].
Течение срока,
исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день
после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.
Дата фактического
получения дохода. Статья 223 НК устанавливает дату получения дохода
налогоплательщиком применительно к двум ситуациям:
при получении дохода в виде оплаты
труды;при получении дохода не в виде оплаты
труды [4, с. 287].
При получении дохода в
виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого
дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за
выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором
(контрактом). При этом форма получения дохода (денежная, натуральная,
материальная выгода) значения не имеет.
При получении дохода не в
виде оплаты труда дата фактического получения дохода налогоплательщиком
определяется в зависимости от формы дохода следующим образом:
при получении доходов в денежной
форме - как день выплаты дохода в наличной или безналичной форме, в том числе
перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению
на счета третьих лиц;при получении доходов в натуральной
форме - как день передачи доходов в натуральной форме;при получении доходов в виде
материальной выгоды - как день уплаты налогоплательщиком процентов по
полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг),
приобретения ценных бумаг [2].
Статья 224 НК предусматривает
общую ставку в размере 13% и три специальные ставки - 35%, 30% и 6%. Такие
налоговые ставки по своей форме являются:
адвалорными, то есть определяются в
процентах к налоговой базе;пропорциональными, то есть в отличие
от прогрессивных ставок не изменяются с изменением налоговой базы [3].
Отмена действовавшего
ранее прогрессивного налогообложения доходов физических лиц и применение общей
налоговой ставки в размере 13% значительно снижает налоговое бремя для
налогоплательщиков и означает переход России к т.н. шедулярной системе
взимания подоходного налога, родиной которой является Англия. Шедулярная
система налогообложения предусматривает классификацию доходов в зависимости от
источника получения на части (шедулы), каждая из которых облагается отдельно
по своим ставкам.
Следует помнить, что
размер налоговой ставки серьезно влияет на определение налоговой базы. Для
доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая
база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих
налогообложению, уменьшенных на сумму стандартных, социальных, имущественных и
профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК. При
определении налоговой базы по доходам, облагаемым по специальным ставкам,
налоговые вычеты не применяются.
Налоговая ставка в
размере 35% устанавливается в отношении «необычных» доходов:
стоимости любых выигрышей и призов,
получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы
товаров, работ и услуг, превышающей 2.000 руб.;страховых выплат по договорам
добровольного страхования в части превышения сумм, внесенных физическими лицами
в виде страховых взносов, увеличенных страховщиками на сумму, рассчитанную
исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на момент заключения
договора страхования, над суммами страховых выплат;процентных доходов по вкладам в
банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из трех четвертых
действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который
начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных
вкладов, внесенных на срок не менее шести месяцев) и 9% годовых по вкладам в
иностранной валюте, а также процентных доходов по срочным пенсионным вкладам,
внесенным до 1 января 2001 года на срок не менее шести месяцев, в части
превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ
РФ, в течение периода, за который начислены проценты;суммы экономии на процентах при
получении налогоплательщиками заемных средств в части превышения:суммы процентов за пользование
заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4
действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения
таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;превышение суммы процентов за
пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной
исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий
договора [4, с. 271-275].
Налоговая ставка в
размере 30% устанавливается в отношении всех доходов, получаемых физическими
лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ. Если в течение налогового
периода (календарного года) статус налогоплательщика изменяется и он становится
налоговым резидентом РФ, налог на доходы пересчитывается по ставке 13%
соответственно.
Налоговая ставка в
размере 6%о устанавливается в отношении доходов от долевого участия в
деятельности организаций, полученных в виде дивидендов. Сумма налога при
определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке
процентная доля налоговой базы. Если в течение налогового периода
налогоплательщик получил доходы, облагаемые по различным ставкам, то
первоначально налоговая база определяется и налог на доходы исчисляется
раздельно по доходам, облагаемым по ставкам 13%, 35%, 30% и 6% соответственно.
При этом предусмотренные статьями 218-221 НК налоговые вычеты применяются
исключительно к доходам, облагаемым по налоговой ставке в 13%.
Общая сумма налога
исчисляется по итогам налогового периода (календарного года) применительно ко
всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к
соответствующему налоговому периоду. До тех пор, пока не наступила дата
получения дохода, предусмотренная статьей 223 НК, доход считается неполученным
и налогообложению не подлежит.
Сумма налога определяется
в полных рублях. Сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более
округляются до полного рубля.
Исчисленная и удержанная
сумма налога перечисляется налоговыми агентами в бюджет не позднее дня,
следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода. Так, при
выдаче заработной платы из кассы за счет выручки сумма исчисленного и
удержанного налога должна перечисляться на следующий день после выдачи
заработной платы. Если оплата труда производится из денежных средств,
полученных в банке на эти цели, налог перечисляется в этот же день при
получении средств на оплату труда. В случае невозможности удержания у
налогоплательщика исчисленной суммы налога налоговый агент обязан в течение
одного месяца с момента выплаты дохода письменно сообщить в налоговый орган по
месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности
налогоплательщика.
Налогообложение любых
выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях
рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения их стоимости 2.000 руб.,
производится налоговыми агентами в порядке, аналогичном налогообложению
выигрышей по лотереям, тотализаторам и другим основанным на риске играм [20,
с. 82].
При определении налоговой
базы по доходам налогоплательщика, полученным в виде процентных доходов по
вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, в части
превышения суммы, рассчитанной исходя из 3/4 действующей ставки
рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены проценты, по
рублевым вкладам и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте, соответствующий
расчет производится банком-налоговым агентом. Исчисление суммы процентного
дохода по вкладам в банках производится в соответствии с Методическими
рекомендациями к Положению ЦБ РФ "О порядке начисления процентов по
операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и
отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета" от 26.06.98 №
39-П, утвержденными 14.10.98 г. № 285-Т.
Для расчета налогооблагаемой базы по
налогу на доходы физического лица-вкладчика (как резидента РФ, так и
нерезидента) из суммы процентного дохода, начисленного банком в налоговом
периоде по ставке, предусмотренной условиями договора банковского вклада с
использованием соответствующей формулы простых процентов, сложных процентов,
фиксированной и плавающей процентной ставки, вычитается сумма процентного
дохода по вкладу, исчисленного по аналогичной формуле исходя из 3/4 действующей
ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены
проценты, по рублевому вкладу и 9% годовых по валютному вкладу.
Сумма образовавшейся
положительной разницы по процентному доходу по вкладам резидентов подлежит
учету при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 35%, в разделе 5
Налоговой карточки № 1- НДФЛ. При этом сумма превышения процентного дохода по
вкладу в иностранной валюте процентного дохода исходя из 9% годовых
пересчитывается для целей налогообложения в рубли по курсу ЦБ РФ,
установленному на дату начисления процентного дохода на банковский вклад [17,
с. 139].
Сумма образовавшейся
положительной разницы по процентному доходу по вкладам нерезидентов подлежит
учету при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 30%, в разделе
3 Налоговой карточки № 1-НДФЛ.
Исчисление налога с
процентного дохода по вкладам в банках производится налоговым агентом на дату
начисления процентов отдельно по каждой сумме процентного дохода, начисленного
налогоплательщику. В этот же день налоговым агентом производится удержание у
налогоплательщика исчисленной суммы налога за счет начисленной суммы процентного
дохода. Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога с процентного
дохода на банковский вклад производится налоговыми агентами не позднее дня,
следующего за днем начисления процентов на банковский вклад.
Статья 228 НК закрепляет
особенности налогообложения пяти категорий налогоплательщиков, у которых при
получении доходов налог не был удержан налоговыми агентами. Указанные лица
исчисляют и уплачивают налог на доходы следующим образом:
физические лица - исходя из сумм
вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами
(то есть индивидуальными предпринимателями), на основе заключенных договоров
гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам
аренды любого имущества;физические лица - исходя из сумм,
полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве
собственности;физические лица - налоговые резиденты
РФ, получающие доходы из источников, находящихся за пределами Российской
Федерации, - исходя из сумм таких доходов;физические лица, получающие другие
доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, -
исходя из сумм таких доходов;физические лица, получающие выигрыши,
выплачиваемые организаторами тотализаторов и других основанных на риске игр (в
том числе с использованием игровых автоматов), - исходя из сумм таких выигрышей
[6, с. 85-93].
Указанные выше
налогоплательщики самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в
соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК. Общая сумма
налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется
налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при
выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные
физическим лицом, не уменьшают налоговую базу. Налогоплательщики, указанные в
статье 228 НК, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета
соответствующую налоговую декларацию.
Общая сумма налога,
подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой
декларации с учетом положений статьи 228 НК, уплачивается по месту жительства
налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим
налоговым периодом. Налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых
налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями
в два платежа:
первый - не позднее 30 дней с даты
вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога;второй - не позднее 30 дней после
первого срока уплаты.
2.2 Основные проблемы исчисления и
взимания налога на доходы физических лиц в России
Обязанность по исчислению
и удержанию сумм налога на доходы физических лиц возложена на работодателя –
налогового агента. Законодательно регламентирован общий порядок исчисления и
взимания налога. Но на практике бывает не все так гладко, как прописано в
законе. В силу частого изменения законодательства, а также недостаточного
регулирования отдельных вопросов на практике часто возникают проблемы и спорные
ситуации, связанные с исчислением и уплатой налога. Предприятие – это живой
организм, работающий не ритмично, допускающий сбои и колебания в показателях.
Стабильность выплаты заработной платы, ее размер зависят от экономического
состояния предприятия, степени его деловой активности, рентабельности
произведенной продукции и уровня продаж. При низких показателях финансовых
результатов предприятия нередко бывают перебои с выплатой заработной платы, а
соответственно и с удержанием НДФЛ. Правильность исчисления и своевременность
удержания и перечисления в бюджет сумм налога также зависит от правильности и
ритмичности работы бухгалтерской службы. От компетентности, аккуратности и
опытности бухгалтера зависит, будет ли привлекаться налоговый агент к
ответственности за не-надлежащее исполнение налогового законодательства.
Большое значение имеет тот факт, правильно ли поставлен налоговый учет на
предприятии и сформирована учетная политика в целях налогообложения [10,
с. 138].
Особенно частые случаи
ошибок бухгалтерской службы замечаются в малых организациях, вновь открытых
фирмах, а также организациях, для которых предусмотрен особый порядок
налогового учета. Например, это бюджетные организации, предприятия с сезонным характером
или занимающиеся льготными видами деятельности. Ошибки могут возникать и в
связи с тем, что бухгалтер не отслеживает изменения в законодательстве,
использует старые версии компьютерных программ или просто халатно относится к
делу. Наблюдаются случаи умышленного нарушения порядка исчисления налога, хотя
и не так часто как в случае с налогом на прибыль или НДС, потому что в случае с
НДФЛ у предприятия это не несет особой выгоды. Большое количество вопросов
связано с возникновением нестандартных ситуаций при исчислении НДФЛ,
однозначное решение которых не всегда можно найти в налоговом законодательстве.
Налоговый кодекс описывает лишь общие правила исчисления и уплаты налога, в то
время как ситуации на практике бывают гораздо разнообразнее и в процессе их
решения обнаруживается, что по данному вопросу нет однозначного ответа в
законодательстве, либо соответствующая норма есть, но есть вероятность
неправильной или неоднозначной ее трактовки. По отдельным спорным вопросам
Министерство финансов и Федеральная налоговая служба публикуют разъяснительные
письма. Так же существует определенная судебная практика по спорным вопросам.
При этом бывает, что суды различных инстанций решают похожие дела по-разному. В
этой связи нужно руководствоваться нормами Высшего арбитражного суда и
Верховного суда РФ. Рассмотрим наиболее часто возникающие проблемы в отношении
отдельных элементов налога. Отдельные вопросы определения объекта
налогообложения. Согласно ст. 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны исчислить и
уплатить сумму налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником
которых являются налоговые агенты, за исключением доходов, в отношении которых
исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и
228 НК РФ. На основании ст. 214.1 НК РФ налоговыми агентами признаются брокеры,
доверительные управляющие, управляющие компании, осуществляющие доверительное
управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, или иные лица,
совершающие операции по договору поручения или иному подобному договору в
пользу налогоплательщика. Таким образом, организация, приобретающая у
физического лица ценные бумаги на основании договора купли – продажи, не
является налоговым агентом, т.е. у нее не возникает обязанности исчислять и
удерживать НДФЛ с доходов, выплачиваемых по такому договору, а также
представлять сведения о таких доходах в налоговый орган. Налогоплательщик в
таких случаях уплачивает налог самостоятельно. В налоговую базу включаются так
же доходы, полученные в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии
со ст. 212 НК. Налоговую базу по материальной выгоде, полученной при экономии
на процентах по займам, определяют на дату выплаты процентов (ст.223 НК). Но не
ясно, на какую дату определять материальную выгоду, если заем беспроцентный. В
этом случае выгода будет получена на дату возврата работником займа. При этом
материальной выгоды не возникает, если заем не возвращен, в т.ч. при списании
долга. Не является объектом обложения НДФЛ сумма оплаты сотовой связи директора
фирмы даже в случае отсутствия детализации телефонных переговоров. Налоговые
органы могут затребовать подтверждения, что переговоры осуществлялись только в
производственных целях. Производственный характер звонков можно подтвердить, в
частности, внутренним положением о сотовой связи в компании, в котором
закреплено, что сотовая связь используется только в производственных целях.
Если к авансовым отчетам приложены квитанции и кассовые чеки, подтверждающие,
что деньги были израсходованы в служебных целях, начислять НДФЛ не нужно.
Организация может выплачивать сотрудникам заработную плату на расчетные счета.
Причем бывает, когда работник просит зачислить зарплату сразу на несколько
счетов. За безналичное обслуживание банком взимается комиссия за каждое
платежное поручение. Платежи организации работодателя, произведенные банку за
обслуживание банковских карт и связанные с выплатой работникам заработной
платы, не могут рассматриваться как объект налогообложения. Выплата работникам
дивидендов и перечисление суммы займов осуществляется в рамках гражданско –
правововых, а не трудовых отношений. Платежи, произведенные организацией банку
за обслуживание банковских карт, связанные с выплатой работнику сумм денежных
средств, обязанность которых законодательно не установлена, подлежат обложению
налогом на доходы физических лиц в установленном порядке. Вопросы по исчислению
НДФЛ возникают, когда трудно определить, являются ли те или иные выплаты
компенсационными и следует ли их облагать НДФЛ. Например, является ли
компенсацией и облагается ли НДФЛ заработная плата, выплаченная работнику
организацией за время вынужденного прогула по причине незаконного увольнения.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы
физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в
денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него
возникло. В то же время Налоговый кодекс содержит перечень компенсационных
выплат, освобождаемых от обложения налогом на доходы физических лиц (п. 3 ст.
217 НК РФ). В этом перечне не обозначена заработная плата, выплачиваемая
работнику за время вынужденного прогула по причине незаконного увольнения.
Следовательно, ее нельзя рассматривать как компенсационную выплату, и она
подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке [19,
с. 92].
Согласно ст. 236
Трудового кодекса при нарушении работодателем установленного срока выплаты
заработной платы, оплаты отпуска работодатель обязан выплатить их с уплатой
процентов в размере одной трехсотой действующей в это время ставки
рефинансирования ЦБ от невыплаченных в срок сумм за каждый день просрочки.
Размер выплат может быть увеличен коллективным или трудовым договором. Данная
сумма процентов будет рассматриваться как денежная компенсация. Минимальный
размер выплаченной денежной компенсации является доходом, освобождаемым от
налогообложения согласно ст.217 НК независимо от того, предусмотрена ли
компенсация трудовым договором или нет. В случае если компенсация превышает
установленный в Трудовом кодексе минимальный размер, то сумма превышения также
не будет облагаться НДФЛ. Часто возникают затруднения при возмещении работнику
командировочных расходов. Не всегда бывает ясно, какие выплаты считать
компенсационными, а какие нет. В частности, если срок пребывания работника в
месте командирования дольше, чем в приказе о командировании, имеет место
получение работником экономической выгоды (ст.41 НК) в виде оплаты организацией
стоимости проезда до места работы. В этом случае оплата организации стоимости
билета в соответствии со ст. 211 признается доходом налогоплательщика,
полученным в натуральной форме. Стоимость билета подлежит обложению НДФЛ. Если
же работник остается в месте командирования в выходные или праздничные дни,
обязанности удержать НДФЛ не возникает.
Существуют случаи, когда
работник, вернувшись из командировки, не может предоставить документы,
подтверждающие размер произведенных рас-ходов. Организация возмещает расходы
согласно внутреннему положению о командировках. Возникает вопрос, удерживать ли
с данной суммы НДФЛ. Удерживать нужно, потому что нет никакого письменного
подтверждения командировочных расходов. Далее, к вопросу о командировочных: в
российском законодательстве не установлено, что в случае однодневной
командировки внутри страны суточные можно признать компенсационной выплатой.
Соответственно с данной суммы нужно уплатить НДФЛ. (ст.166, 168 ТК) Отдельно
рассмотрим вопросы применения налоговых вычетов. Интересным является вопрос
использования права на вычет на ребенка разведенным родителем, который не проживает
с ребенком, но платит алименты. В ст.218 НК говорится, что вычет положен любому
родителю-налогоплательщику, на обеспечении которого находится ребенок. Уплата
алиментов свидетельствует о содержании ребенка. В свою очередь супруг второго
родителя вычета не получает. Поскольку ребенок находится на попечении обоих
родных родителей. Возникают затруднения, за какой период нужно предоставлять
вычеты в случае, если с работником заключен трудовой договор не с начала
налогового периода, либо работа имеет сезонный характер и заработная плата
начисляется не в каждом месяце. Согласно ст. 218 НК необходимо предоставить
работнику стандартный налоговый вычет за каждый месяц периода, когда он
находился в трудовых отношениях с вашей организацией. То есть за каждый месяц
действия трудового контракта. При этом не важно, сколько месяцев в году в
течение действия трудового договора он получает доход.
Существуют проблемы с
предоставлением стандартных налоговых вычетов работнику учреждением, где он
работает в свободное от основный работы время. В соответствии с п. 3 ст. 218 НК
РФ стандартные налоговые вычеты могут предоставляться налогоплательщику одним
из налоговых агентов, являющимся источником выплаты дохода, по его выбору на
основании письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие
налоговые вычеты. Так же возникают вопросы, связанные с применением вычетов в
отношении физических лиц-нерезидентов. Доход нерезидентов облагается по ставке
30%. Вычеты же предоставляются только в отношении доходов, облагаемых по ставке
13%.
Наиболее частой ошибкой
бухгалтеров является то, что, уменьшая налогооблагаемую базу работника в
соответствии с нормами законодательства, не всегда формируется пакет
подтверждающих документов – заявление работника, копия свидетельств о рождении
детей, справки об инвалидности и т.д. В итоге при выездной налоговой проверке
инспектор начисляет на работодателя пени и штрафы за то, что не полностью
удержан и начислен налог на доходы физических лиц, а справка 2-НДФЛ –
составлена неправильно. К ошибкам при составлении отчетности 2-НДФЛ можно
отнести и использование старых версий программ. Дело в том, что формы справок 2
-НДФЛ изменяются практически каждый год. Поэтому перед формированием отчетности
обязательно нужно обновить свою бухгалтерскую программу. Перейдем к вопросам
уплаты налога. Если у организации имеется филиал или представительство,
зачастую возникает вопрос, следует ли уплачивать налог по месту нахождения
филиала или головного офиса. Такие организации обязаны перечислять исчисленные
и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту
нахождения каждого своего обособленного подразделения. Это означает, что налог
с доходов сотрудников головного подразделения организации уплачивается по месту
нахождения последнего. А налог с доходов сотрудников филиалов перечисляется в
бюджеты тех субъектов Российской Федерации, где эти филиалы состоят на
налоговом учете. Если обособленное подразделение самостоятельно ведет учет
доходов, выплаченных физическим лицам, исчисляет налоговую базу и уплачивает
налог в бюджет, оно должно представлять справки 2-НДФЛ в ту налоговую
инспекцию, в которой состоит на учете. Если же эти функции исполняет головное
подразделение, отчетность представляется по месту его учета. Если сотрудник в
течение года работал в нескольких подразделениях организации, то в отношении
его доходов нужно оформлять соответствующее количество справок 2-НДФЛ [14,
с. 164].
Допустим, организация
заключила договор подряда. Необходимо принять во внимание, кто именно заключил
договор: представительство или головной офис. Соответственно по месту
нахождения заказчика и должен уплачиваться налог. При этом место жительства
работника и место выполнения работ значения не имеют. Если же организация
все-таки допустила ошибку и перечислила налог не в тот бюджет, как показывает
судебная практика, это не является основанием для привлечения ее к
ответственности. Согласно ст. 123 НК неправомерное неперечисление налога
налоговым агентом влечет взыскание штрафа. Но т.к. налог фактически перечислен,
то данная статья здесь не применима. Вопрос о перечислении налога «не по
адресу» в НК отсутствует, поэтому и нет санкции за данную ошибку. Бывают
случаи, когда организация забыла удержать налог с уволившегося
налогоплательщика и не имеет возможности уплатить его из сумм работника.
Согласно ст. 226 налоговый агент не должен уплачивать налог за счет своих
средств, поэтому в данном случае надлежит уплатить штраф в размере 20%
недоимки. Организация должна перечислить налог в бюджет не позднее дня выдачи
работникам заработной платы. Если произошла задержка заработной платы, то
происходит нарушение трудового законодательства, на НДФЛ это никакого внимания
не оказывает. Кроме случаев, когда задержка очень высокая и невозможно уплатить
всю сумму налога сразу (ст.226 НК). Нередко в практике деятельности
бухгалтерской службы возникает вопрос: когда отразить в карточке 1-НДФЛ сумму
налога, уплаченную за декабрь. В этом случае зависит дата фактической выплаты
заработной платы. Если зарплата выплачена в декабре полностью, то налог
отражают в отчетности за истекший год. Если же в декабре выплачен только аванс,
а полная сумма зарплаты уплачена в следующем году, то и налог нужно отразить в
новом году, поскольку НДФЛ с авансовых платежей в данном случае не
уплачивается. Существуют случаи излишнего удержания сумм налога налоговыми
агентами. В таком случае налогоплательщик имеет право на возврат излишне
удержанной суммы. Налогоплательщик представляет налоговому агенту заявление, в
котором указывает банковские реквизиты, на которые нужно перечислить
необходимую сумму. Как же поступать в случаях, когда налогоплательщик больше не
работает в данной организации? Если на момент подачи заявления налоговому
агенту на возврат излишне удержанной суммы налога налогоплательщик уже не
является работником этой организации, он все равно должен обратиться к своему
прежнему работодателю. Факт расторжения трудового договора с
организацией-работодателем не освобождает указанную организацию от обязанностей
налогового агента, установленных статьей 231 НК РФ в отношении выплаченных
организацией доходу. Поэтому излишне удержанные суммы налога на доходы
физических лиц с бывшего работника подлежат возврату его работодателем. Вернуть
работнику излишне удержанный налог налоговый агент может, не дожидаясь получения
средств от налогового органа. Такое право за ним закреплено с 2011 г. в п. 1
ст. 231 НК, где сказано, что до получения от налогового органа излишне
удержанной и перечисленной в бюджет суммы НДФЛ налоговый агент имеет право
осуществить возврат необходимой суммы за счет собственных средств. Для возврата
излишне удержанной налоговым агентом у налогоплательщика суммы НДФЛ
необходимость получения каких-либо разрешений налогового органа не
предусмотрена [18, с. 163].
Перечисленные ошибки
ведут к неправильному исчислению сумм налога, а также могут привести к
несвоевременному перечислению сумм налога в бюджет. В этом случае налоговый
агент может быть привлечен к налоговой ответственности. НК РФ содержит две
статьи (123 и 126), специально посвященные налоговой ответственности налоговых
агентов. Статья 123 НК РФ устанавливает налоговые санкции за невыполнение
налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.
На основании этой статьи
неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего
удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере
20% от суммы, подлежащей перечислению [10, с. 185].
Можно предположить, что
привлечение налогового агента к ответственности по данной статье происходит вне
зависимости от того, стало ли такое неперечисление результатом неудержания
налога или же не был перечислен удержанный налог. При невозможности удержания
налога отсутствуют основания для привлечения налогового агента к
ответственности по ст. 123 НК РФ. Такая невозможность удержания может быть
вызвана как выплатой доходов в неденежной форме, так и вследствие иных
обстоятельств.
В п. 1 ст. 126 НК РФ
предусматривается ответственность за непредставление налоговыми агентами
документов, представление которых обязательно по законодательству о налогах и
сборах.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Важнейшая задача
экономического развития России является формирование эффективной бюджетной
системы, ориентированной на стимулирование экономики, снижение социального
неравенства населения.
Налоги являются одним из
основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и
инструментом реализации государственных приоритетов. Публичный характер налога
проявляется в цели его взимания - обеспечение деятельности государства и (или)
муниципальных образований. Среди многочисленных функций налогов принято
выделять две основные – фискальную и регулирующую.
Фискальная функция
создает специальные механизмы, обеспечивающие баланс корпоративных, личных и
общегосударственных экономических интересов, и находит свое выражение в
обязанности налогоплательщиков перед государством.
Регулирующая функция
осуществляет стимулирующее влияние на экономику путем воздействия на спрос и
предложение, инвестиции и сбережения, масштабы и темпы роста производства,
определяя обязанность государства перед налогоплательщиками. Рациональность
налогообложения определяется степенью соблюдения относительного равновесия
между функциями налогов.
Существующая в России
система налоговых вычетов и механизм их предоставления в целом учитывает опыт
развитых стран и дает возможность для реализации основных функций налога на
доходы физических лиц, а именно фискальной, регулирующей и социальной. Вместе с
тем, при практическом применении налога в его сегодняшнем виде, возникает много
проблем, противоречий, а также нарушений общих принципов налогообложения. В
создавшихся условиях требуется комплексный, системный подход к достижению
оптимального соотношения интересов государства и налогоплательщиков –
физических лиц, что будет способствовать созданию в стране благоприятного
налогового климата, возможности прогнозирования налоговых последствий и
планирования бюджетных поступлений.
В связи с принципиальным
отказом законодателя от практики использования льготного налогообложения альтернативой
может выступить система налоговых вычетов, которая учитывает не только
социальное положение налогоплательщика, но и социальную значимость его
деятельности.
СПИСОК
ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
Налоговый кодекс РФ. Часть 2. Глава
23 «Налог на доходы физических лиц» Мю: Гросс-Медиа, 2008 – 544с.Налоговый кодекс Российской
Федерации, 13.06.1996, N 63-ФЗ (ред. от 28.07.2012)
// Консультант Плюс: Версия Проф. [Электрон. ресурс] / АО "Консультант
Плюс". - М., 2012.О подоходном налоге с физических лиц:
Закон РФ, 07.12.1991 № 1998 1 //
Консультант Плюс: Версия Проф. [Электрон. ресурс] / АО "Консультант
Плюс". - М., 2012.Комментарий к Налоговому кодексу РФ
Ч. 1 и 2 М.: Юрайт 2009
– 1326с.Методические рекомендации о порядке
применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ,
утвержденные приказом МНС России от 29 ноября 2000 г. №БГ-3-08/415. Александров, И. М. Налоги и
налогообложение М.: Дашков и К, 2010 .- 226 с. Александров, И. М. Налоговые системы
России и зарубежных стран М.: Бератор-Пресс, 2002 .- 191 с.Аронов, А. В. Налоги и
налогообложение М.: Магистр, 2009 .- 575 с. Барабаш А. Я. Налоги и
налогообложение СПб.: Питер, 2010 .- 522 с.Васильева
М.A. Практика
применения части второй НК РФ: налог на прибыль, НДС, ЕСН, НДФЛ М. : АКДИ
"Экономика и жизнь", 2010. - 183 с. Волкова
Г. А. Налоги и налогообложение М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010 .- 631 с.Гейц,
И.В. Налог на доходы физических лиц М.: Дело и Сервис, 2004 .- 205 с.Захарьина
В.Р. Налоговые льготы в 2012 году М. : ЗАО "Библиотечка РГ", 2012. -
208 с.Ивер,
И. Н. НДФЛ: актуальные вопросы М.: АиН, 2004. - 63 с.Карсетская
Е.В. Крутяковой Т.Ю. Практика применения части второй НК РФ: налог на прибыль,
НДС, ЕСН, НДФЛ, налог на имущество М. : АКДИ "Экономика и жизнь", 2012.
- 207 с. Климова,
М. А. Зарплатные налоги - 2010 М.: Налоговый вестник, 2010 .- 287 с. Климова,
М. А. Налоги и взносы с зарплатной платы М.: Налоговый вестник, 2009 .- 333 с.Миляков
Н. В. Налоги и налогообложение М.: ИНФРА-М, 2009 .- 519 с.Пансков,
В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации М.: Финансы и статистика,
2011 .- 460 с.Рыманов,
А. Ю. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА-М, 2009 .- 330 с.Скрипниченко,
В. А. Налоги и налогообложение - СПб.:
Питер, 2010 .- 463 с.